2018年高级会计师考试考点涉及试题（9）

 　A股份有限公司(下称A公司)是一家以餐饮为主业的大型上市公司，主要从事餐饮、运输、娱乐等经营管理。有关资料如下：

　　(1)2×14年，A公司为了扩大市场份额，进行了如下并购业务：

　　收购甲公司。A公司拥有6000辆出租汽车，在当地拥有较大的市场份额。甲公司与A公司同属同一公司投资控股，甲公司因规模小，有200辆出租汽车，经济效益较差。经协商，本次收购以2×14年3月31日为基准日，按会计师事务所审计后的甲公司净资产的120%作为对价，A公司取得甲公司的全部股权，所需的审计费用10万元由A公司承担。

　　经会计师事务所审计，甲公司2×14年3月31日总资产为2300万元，负债总额为500万元，净资产为1800万元。A公司按净资产的120%，即2160万元用银行存款支付给了母公司。2×14年4月1日，A公司派出管理人员，全面接手了甲公司，作为A公司的一个业务分部，进行吸收合并。

　　(2)2×14年，A公司其他长期股权投资情况如下：

　　①A公司经过18个月的谈判之后签署了一项重要协议，根据此项协议，A公司通过现金、股票支付以及偿债等方式并购了同地规模相当的乙饭店，拥有乙饭店80%的表决权资本。乙饭店注册资本5亿元，处繁华地段，2×14年实现净利润3亿元。

　　②A公司投资于丙度假村，2×14年6月30日持股比例为30%;7月1日再投资后持股比例为70%。按照丙度假村公司章程规定：股权以其持股比例享有相应的表决权。

　　③A公司于2×14年8月1日支付500万美元收购了境外丁餐馆，收购前双方无关联方关系。丁餐馆位于北美，注册资本600万美元，A公司收购后拥有丁餐馆70%的表决权资本。丁餐馆2×14年度实现净利润100万美元，其中，1～7月份实现净利润40万美元。

　　④A公司投资于戊旅行社，拥有戊旅行社80%的表决权资本。戊旅行社注册资本500万元，由于市场竞争激烈，2×14年末已资不抵债，净资产为-100万元。

　　⑤A公司投资于申汽车修理公司，拥有该公司5%的表决权资本，对申公司没有重大影响。申公司注册资本为4000万元，拥有先进的修理设备，在竞争中占据有利地位，A公司的大部分出租汽车均在申汽车修理公司修理。

　　(3)A公司为进入西北市场，2×15年6月30日，以现金2200万元作为对价购买了C公司90%有表决权股份。C公司为2×15年4月1日新成立的公司，截止2×15年6月30日，C公司持有货币资金2400万元，实收资本2000万元，资本公积500万元，未分配利润-100万元。

　　(4)A公司2×13年持有D公司70%的有表决权股份，基于对D公司市场发展前景的分析判断，2×15年7月10日，甲公司以现金5000万元作为对价向乙公司购买了D公司10%有表决权股份，从而持有D公司80%的有表决权股份。

　　要求：

　　(1)请根据资料(1)，回答以下问题：

　　①指出A公司收购甲公司是属于同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并，并说明理由。

　　②请指出上述企业合并的合并日(购买日)，并说明理由。

　　③请说明A公司对合并甲公司的交易中所取得的资产、负债入账价值的确定基础，并说明理由。

　　④请说明A公司支付的对价与取得的甲公司净资产账面价值之间差额应如何进行处理以及说明A公司支付的审计费的处理原则。

　　(2)根据资料(2)，从并购双方行业相关性、并购的形式和意愿的角度，分析、判断A公司并购乙饭店的并购类型;分析该并购可能给A公司带来的利益;分析A公司可能采取的筹资方式。

　　(3)根据资料(2)，分析、判断哪些公司应纳入A公司的合并范围?并说明理由。

　　(4)根据资料(2)，指出在将丁餐馆纳入合并范围时，A公司应如何反映合并净利润?

　　(5)根据资料(3)、(4)，逐项分析、判断A公司2×15年上述业务是否形成合并?如不形成企业合并的，请简要说明理由。

　　【正确答案】 (1)①该企业合并属于同一控制下的企业合并。

　　理由：A公司与甲公司为同一公司投资控股，受同一方最终控制。

　　②A公司合并甲公司的合并日为2×14年4月1日。

　　理由：A公司在4月1日全面接手甲公司，取得控制权，应作为合并日。

　　③A公司对合并甲公司的交易中所取得的资产、负债，应以甲公司的原账面价值作为入账基础。

　　理由：在同一控制下的企业合并中，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方的原账面价值确认。

　　④A公司支付的对价2160万元与取得的甲公司净资产账面价值1800万元之间差额360万元，应冲减资本公积(股本溢价)部分;股本溢价不足冲减时，冲减盈余公积和未分配利润。

　　A公司支付的审计费应计入当期管理费用。

　　(2)①从并购双方行业相关性来看，属于横向并购，即同类企业之间的并购;从并购的形式上看，属于协议收购;从并购的意愿上看，属于善意收购。

　　②并购可能给A公司带来的利益有：

　　a. 有助于企业发挥协同效应。

　　A公司并购乙公司之后，两家公司的资源共享，有助于企业整合资源。另外，可以通过共用采购、销售渠道，扩大采购和销售的规模，提高规模经济效益。

　　b. 有助于企业迅速实现规模扩张。

　　确立A公司在行业中的领先地位。并购之后，可以迅速扩大A公司的生产规模。并购之前，A公司与乙公司势均力敌，在行业中并不占有优势地位，并购有助于确立A公司在行业中的优势地位。

　　③a. 权益融资：在权益性融资方式下，企业通过发行股票作为对价或进行换股以实现并购。

　　b. 债务融资：在债务性融资方式下，收购企业通过举债的方式筹措并购所需的资金，主要包括向银行等金融机构贷款和向社会发行债券。

　　(3)A公司应将乙饭店、丙度假村、丁餐馆和戊旅行社纳入合并范围。申汽车修理公司不应纳入合并范围。

　　理由：A公司拥有乙饭店80%的表决权资本，乙饭店属于A公司的子公司;A公司原拥有丙度假村30%的持股比例，追加投资后增至70%，达到控制，应纳入合并范围;A公司通过收购丁餐馆70%表决权资本，使丁餐馆成为A公司的子公司;A公司拥有戊旅行社80%的表决权资本，虽然该公司资不抵债，但A公司仍能控制戊旅行社，应将其纳入合并范围。申汽车修理公司不属于A公司的子公司，不应将其纳入合并范围。

　　(4)A公司对丁餐馆的合并属于非同一控制下的企业合并，因非同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。因此，A公司应将丁餐馆在2×14年8月1日～2×14年12月31日实现的净利润纳入合并利润表。

　　(5)①A公司2×15年收购C公司90%有表决权股份不形成企业合并。

　　理由：C公司在2×15年6月30日仅存在货币资金，不构成业务，不应作为企业合并处理。

　　②A公司2×15年增持D公司10%有表决股份不形成企业合并。

　　理由：该股份购买前后未发生控制权的变化，不应作为企业合并处理。

　　【答案解析】

　　【该题针对“合并范围的确定”知识点进行考核】

　　考点：合并范围的确定

　　(一)合并财务报表的合并范围

　　母公司应当编制合并财务报表。合并财务报表的合并范围，应当以控制为基础予以确定。母公司应当将其全部子公司(包括母公司所控制的单独主体)纳人合并财务报表的合并范围。

　　如果母公司是投资性主体，则母公司应当仅将为其投资活动提供相关服务的子公司(如有)纳人合并范围并编制合并财务报表;其他子公司不应当予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计人当期损益。投资性主体的母公司本身不是投资性主体，则应当将其控制的全部主体，包括那些通过投资性主体所间接控制的主体，纳人合并财务报表范围。

　　(二)控制的含义

　　控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。

　　(三)控制的判断

　　投资方在判断是否控制被投资方时，应当综合考虑所有的事实和情况。一旦事实和情况的变化导致对控制定义所涉及的相关要素发生变化的，投资方应当进行重新评估。相关事实和情况主要包括：(1)被投资方设立的目的;(2)被投资方的相关活动以及如何对相关活动作出决策;(3)投资方享有的权利是否使其目前有能力主导被投资方的相关活动;(4)投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报;(5)投资方是否有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额;(6)投资方与其他方的关系。