财政税收论文：中西文化差异与税制改革

 内容 提要：我国现实文化以面子人情关系为特征，在这种文化下执法很难不被人情关系所左右，从而形成预期成本很低的"违法也仅就是被处罚" 社会 心理。西方文化下行之有效的制度在我国文化环境下无法产生同样的作用。完善税制的方向不是所谓国际接轨，而应当更多地遵循国情原则，国情原则不仅要求以我国还处在社会主义初级阶段为基本出发点，而且要求关注 中国 现实文化，寻求在我国现实文化中能够有效运行的制度及其管理办法。就是要设计出使面子、人情和关系无法起作用的制度，即反面子人情和关系的制度，从而使制度得到确实施行，实现制度中体现的效率和公平的理想。

　　关键词： 税制改革  增值税  个人所得税  西方文化  中国文化  比较文化

　　有一种普遍看法认为实行世贸组织规则的过程就是制度和管理机制与国际惯例接轨的过程。而与国际接轨就是向西方看齐， 经济 制度和税收制度要采用西方的模式，似乎国外特别是发达国家做过的事情中国才能做（即使认真 分析 在西方发达国家某一项制度已经存在许多 问题 ），西方国家没有做过的事情中国就不能做。实践证明这种改革的决策思路和全盘照搬西方 理论 、制度的做法不仅不能解决中国的实际问题，而且后患无穷。中国的经济改革包括税制改革只有从中国的具体国情出发，以国情原则为第一原则才能取得成功。国情原则不仅要求以我国还处在社会主义初级阶段为基本出发点，而且还要关注中国现实文化和西方文化的差异。

　　一、西方税制模式及其有效运行的文化基础

　　（一）西方税制模式

　　西方文化对西方国家的 政治 经济制度以及税收制度有广泛的 影响 。这里笔者只想分析两个与我国税制建设有重要影响的制度，即增值税凭发票抵扣进项税额制度和自行申报的个人所得税征管制度，说明它们都只有在西方文化环境中才能行之有效。

　　1.增值税凭发票抵扣进项税额的制度。采用增值税的主要目的是为了克服传统流转税道道课征、重复征税的弊端。对纳税人购进的投入品已纳增值税准予抵扣（即进项税额抵扣）是增值税的最基本特征，也是增值税克服传统全值型流转税各种弊端的基本机制。进项税额抵扣制度运行状况如何是决定增值税改革成败的最关键因素。进项税额抵扣可采用以账簿记录为基础的办法（账簿法），也可采用以购进货物的发票记录的数据为依据的办法，即发票法。发票法的特征是将有专门内容规定的增值税发票作为唯一的凭证据以抵扣进项税额。在凭发票抵扣进项税额的制度被完全依法履行的情况下，增值税体系内的所有纳税人获得一视同仁的待遇。他们都有权凭合法增值税发票获得进项税额的抵扣，也有权通过开出增值税发票将累积到本阶段的所有增值税税额转移给下一阶段的货物或劳务的购买者，并最终将税额转移给货物或劳务的消费者。使最终消费者以外的纳税人，即所有生产经营者并非是最终消费货物或劳务的纳税人，不论其生产经营的形态是纵向联合的全能式 企业 ，还是横向联合的专业化分工合作企业，都处于同样的纳税人地位--它们都是增值税的代收代缴者，而只有最终消费者才是增值税的负担者。货物或劳务的增值税负担与其经过的生产经营环节的多少无关，这样就解决了传统全值型流转税道道课征、重复计税的弊端。此外，凭发票抵扣进项税额的机制还建立起了纳税人之间自动的交叉稽核机制，使偷逃税得到抑制。如果实行账簿法，就不可能建立其增值税环环相扣的链条。

　　⑴但就大多数纳税人而言，还是严格遵守税法而使用增值税发票的。尽管不存在全国统一印刷发票、给发票添加防伪标记的做法，也不需要通过 计算 机 网络 实行交叉稽核，但利用发票进行偷逃税仅限于极少数不法商人，远没有成为普遍性和偷逃税中最严重的事件，发票法的运行是可控制的，运行也相当简化明确、成本低。因而，增值税成为一种征税成本低、自动运行，既能为国家获得稳定的收入又能克服传统流转税重复课税的不公平效应的良性税种。但是如果纳税人未能自觉守法，仅热衷于利用发票做文章，未纳税却想得到抵扣，偷逃税普遍化，那么增值税要么成为征税成本很高的税种，要么就不适合实行凭发票抵扣进项税额的制度。制度均可借鉴，但实行效果却天差地别，这只能从文化差异角度加以解释。

　　2.个人所得税按年综合课征，自行申报、源泉扣缴、重点稽查、违法处罚的征管制度。西方个人所得税以个人或家庭为纳税主体单位，以年为纳税的时间单位，要求纳税人就其全年全部所得，在减除了法定的可扣除费用和生计扣除额后，适用超额累进税率或比例税率（少数国家）。但为了保证税款入库的均衡，便于纳税人安排营业和消费活动，均实行源泉代扣代缴和按时（如按季、按月）预缴，年终结算的办法。源泉代扣代缴适用于经常性、周期性的应税所得项目（如工资薪金），按时预缴适合于工薪所得以外的其他所得。

　　由于个人所得税的税基以全年的收入减除费用和生计扣除额后的余额为税基，并且实行超额累进税率制，因此，多数情况下，源泉代扣代缴和预缴的税款，与实际必须缴纳的税款不一致。必须在纳税年度结束以后，进行总的清算，多退少补。总清算的办法是于纳税年度终了的一定时期内，由纳税人或其代理人按税法规定填写所得税申报表，自行申报各项所得额，自行计算其总所得额、允许扣除的费用额以及个人宽免额、应纳税所得额、应纳税金，征收机关要对申报表进行调查或审核，通常是抽查。抽查的申报表只能是极少数，否则征税成本就太大，因此个人所得税普遍有效推行的前提之一就是绝大多数纳税人能否做到自觉申报纳税。

　　⑵在这种情况下，税务当局就有可能集中力量对付少数偷逃税者，使重点稽查得以实现，并通过对偷逃税的严厉处罚，造成震慑，又促进纳税人守法。从而使自行申报制度的运行得以有效控制，个人所得税成为一种在税务审计控制下的自核自报制度。也使个人所得税的征税成本处于可接受的程度内。如果偷逃税被处罚的预期成本很低，从而偷逃税普遍，就必然法不责众，抽样审计、重点稽查就无法进行，而普遍稽查因征税成本太高不可能实施，自动申报的制度就无法运行，宽税基、累进性、综合课征的个人所得税模式就不可能成为现实。

　　（二） 西方文化的主要特点及其对税制选择的影响

　　上述两个决定增值税和个人所得税成为主体税种的制度安排及其有效运行，不仅以发达的市场经济为依托，而且都是建立在西方特有的文化基础之上的。许多国家包括不少的 发展 中国家也推行增值税和个人所得税制度，增值税、个人所得税也分别推行凭发票抵扣进项税额、纳税人主动申报加税务局重点稽查的办法，但实行最好的、达到理想化程度的只是西方发达国家。规范化的增值税、个人所得税既是市场经济高度发达的产物，也是根植于西方文化土壤的产物。

　　文化这个概念从广义上讲包括人类活动所形成的一切物质和精神的成果。但本文采用狭义的文化概念，将文化定义为由一个社会实际存在的主流的价值观念和行为、处事规则所组成的道德传统。西方不同民族和不同国家存在很不相同的文化。本文所称的西方文化是指主要发源于英国、德国并继承和发展起来的道德传统包括主流价值观念以及行为、处事规则，特别是处理人与人关系的基本准则和机制，又被称为资本主义精神。其基本特点如下：

　　⑶在我们看来，赚钱只是手段而不是目的，赚钱是为了消费和享受。但根据韦伯的分析，构成资本主义精神的，恰恰就是视赚钱本身为最终目的，视赚钱为神授的义务，人们不是因为没有钱才去赚钱，人们不是因为贫穷才去劳动。一个人是为了他的事业才生存，而不是为了他的生存才经营事业。韦伯认为这种看来违反常理的精神气质正是资本主义精神的核心，是人生成功与否的最高检验标准。

　　2.价值从内在途径获得，而不是从别人的评价中来检验。西方人在人与人关系中不像中国人那样过分关注别人的看法和评价，即过分关注"面子"。西方人在追求经济利益和为人处事过程中更多地讲究直截了当、表里如一，较少为支撑面子而不顾实际情况。表现为更多的个性、创新，更少的对权威的顺从和趋众；提倡个人通过合法的奋斗去获得社会地位，较少地依附势力，攀比、摆阔、过分注重形式主义等的社会心理没有成为文化主流因素。

　　3.追求经济成功的手段以严格的核算为基础而理性化，在生活和行为方式中具有注重精确的特征。这导致普遍重视效率即注重时间的节约、投入产出的对比。理性核算的普遍化，使西方人对价格信号敏感，往往斤斤计较，古典经济学的"经济人"假设基本符合事实，形成注重质量的经济运行机制。

　　⑷西方文化中除了为追求经济利益而激烈竞争外，还广泛存在建立在信任基础上的合作关系，既是自私自利的文化又是以社团为纽带的合作信任的文化。如果市场经济只有竞争，没有信任和合作，这种市场经济不可能发挥其对资源配置的基础作用。

　　西方人将对经济利益的追求作为人生的目的而不是手段，使得西方人的人际关系比较注重共同得益和长远发展，讲求社会性、信用和诚实。重视成本观念，在经济领域对价格信号敏感。这种传统带到政治 法律 领域，就变成注重精确和确定，定法律、做事情，考虑细节，思考深入，规定具体，因此法律详尽，不论是实行大陆法系还是普通法系，法律对社会生活的调节都十分确定，任何事情都有具体明确的法律规定，法律的可实行性较强。以经济利益为中心，使西方人的个人之间哪怕是家庭成员之间利益边界都很明确，重利不重义，重理不重情。西方人说话处事直截了当，不兴人情，没有面子之虞。每一个人捍卫自身利益，不讲情面，就能形成民主意识、民主行动和民主体制，法律成为准绳，法律成为规范人与人之间关系的最基本原则。立法者、司法者、执法者得以有效监督，官员的违法首先得到有效遏制。治税和纳税都注重法律的规定，而不是"人情关系"，讲求法律面前人人平等，税法的执行和税务违法的处罚是严格的，一般不受人情关系所左右，他们并无在法律问题上讲情拉关系的习惯。在这种情况下，对违章处罚的预期成本是很高的，存在普遍的惧怕心理，一旦偷逃税被发现可能被罚得倾家荡产并无人情可讲，还会成为舆论界的众矢之的。税务人员在处理税务案件时也是十分尽责的，征纳双方的纠纷不通过协商或"领导"干预求得解决，而是诉诸独立的复议人和法院审判了结。征纳双方在法律面前是平等的，权利义务十分明确且得到保障。虽然偷逃税也是屡禁不止，但由于税收执法严格，对偷逃税处罚严厉，以及舆论监督的作用，纳税人纳税义务意识、普遍守法观念和偷逃税耻辱观念树立起来了。这样使大多数纳税人因违法被处罚的预期成本很高，而严格遵守税法，即自觉依法使用增值税发票（不需要统一印刷和添加防伪标志）或自觉按时申报其收入，偷逃税仅限于少数人，远没有成为普遍性，这是凭发票抵扣进项税额制度和个人所得税主动申报制度得以有效运行的前提。

　　二、西方税制模式与中国特有文化的不相容性

　　（一）西方税制模式在中国推行的无效性

　　1.增值税凭发票抵扣进项税额制度的无效性。在1994年的税制改革中，我国完全摒弃了账簿法而全面引进西方国家的发票法，并且设置了增值税专用发票制度。把增值税专用发票摆在增值税的计算和管理的决定性位置，在发票管理上制定了比西方国家更为严格的规定。不仅实行统一印刷、统一纸型、统一格式，而且领用规定严格、保管措施严密，据说纳税人要经过18道程序才能获得增值税专用发票，增值税专用发票管理规章的篇幅不亚于增值税条例本身。动用 现代 高新技术、不惜成本代价，强化管理措施。为严厉打击增值税发票的犯罪活动，先后有100多个犯罪分子被判处极刑。但增值税专用发票的犯罪行为并没有得到有效遏制。增值税专用发票犯罪的蔓延，造成税款大量流失，也导致严重的不公平，使增值税设计的初衷难以达到，税法规定与实际执行结果相去甚远。

　　⑸这种观点似是而非。在传统流转税制下，要偷逃税只能通过隐匿销售收入来做文章，而现在除了这一条途径外，又增添了专用发票这一途径。

　　在西方国家实行得相当成功的凭发票抵扣进项税额的制度，在我国推行却遇到难以解决的突出矛盾，运行效果不佳成本却很大，使增值税变得十分复杂，没有了西方国家增值税那样的简便易行、偷逃税少、征税成本低的优点。要让凭发票抵扣进项税额的制度获得成功似乎不能只靠管理（管理越严格成本就越大），更要靠纳税人自觉遵守法律，自动运行法定的体制。要做到这一点又需要具有违法被处罚的预期成本很高的普遍社会心理和机制，而这样的社会心理和机制 目前 只可能存在于西方发达国家中。

　　2.个人所得税自行申报、抽样稽查管理方式的无效性。如果个人所得税要普遍推行并且成为主体税种，由于纳税人众多，不可能像管理流转税那样实行专户管理的办法，而必须实行纳税人自觉申报、税务局抽样稽查的办法。可以说普遍推行的个人所得税天然地是以纳税人主动申报为基础的。无法建立或无法推行纳税人主动自觉的申报办法，个人所得税就不可能成为普遍征收的税种。而要让纳税人主动申报必须解决相关的三个问题：一是纳税人不愿意申报怎么办？二是申报量太大怎么办？三是纳税人申报了，但申报不实怎么办？

　　解决纳税人不愿意申报问题逻辑上有两个途径，其一申报者会获得好处，办法是将申报与社会福利挂钩，申报缴纳的个人所得税越多，将来获得的福利待遇越多。但这是以建立了普遍的社会保险制度为前提的，这一前提目前还较难做到。即使在某些局部地区有了较为普遍的社会保险制度，纳税人还会在不申报的得益与申报了所获得的社会保险利益之间进行权衡，比较富裕的人选择不申报可能更有利。第二个途径就是让不申报者有麻烦，使其不申报被处罚的预期成本很高，从而让纳税人不敢不申报，但这一条件我国目前也是不存在的。

　　为了使个人所得税制度普遍推行，一方面要求凡有收入者均要申报，要建立强迫或刺激主动申报的机制；但另一方面征税要成本，申报量太大，特别是小额收入申报的数量太大，不仅达不到个人所得税的收入或调节目的，而且会大量增加税收成本，使税务局做许多无用功，甚至无法应付。因此从税收成本考虑，对申报量又必须加以限制，理想的状态是高收入者申报、低收入者不申报，但如何确定谁是高收入者，谁是低收入者，难度也很大。

　　解决申报不实的问题更加棘手。哪些申报表可能申报不实？如果发现大规模的申报表不实该如何处理？普遍审计，非税务当局人力物力所能为，如果只是少量抽样审计（像西方发达国家那样），又会助长偷逃税的侥幸心理。

　　上述三个问题均无法通过加强管理加以解决，即使采用现代化程度很高的计算机网络，也只能起辅助作用。这说明申报只能建立在自觉的基础之上，单纯靠管理难以成功。

　　因此，在西方国家能够运行的凭发票抵扣进项税额的制度和个人所得税主动申报、税务局重点稽查征管模式，在我国却很难成功，其根本原因在于实行这样的税制模式与我国现实文化不相容。