解放军文职招聘考试审计法律责任与审计质量控制案例

 审计法律责任与审计质量控制案例

本章的两个案例分析和研究了注册会计师审计法律责任和会计师事务所质量控制问题。

案例一通过近期发生在我国的“银广夏”事件和发生在美国的“安然”事件的过程介绍和内容剖析研究注册会计师审计法律责任问题。

案例二通过一个会计师事务所的业务操作过程，分析和研究了在独立审计过程中所存在的质量控制方面的问题及其改进措施。

这两个案例也是密切相关。

 

案例一  由“银广夏”“安然”案件看

                  审计风险及注册会计师审计法律责任

注册会计师审计的法律责任是审计理论界研究的焦点问题，也是审计工作中的实务问题。

    一、“银广夏”“安然”案件

  （一）银广夏案件

    1．背景情况

    银广夏集团全称是广夏（银川）实业股份有限公司， 1994年6月17日以“银广夏A”的名字在深圳交易所上市。开始时主要业务为软磁盘生产，然后便逐渐进入了全面多元化投资阶段。

    银广夏集团于1994年在天津成立的控股子公司――“天津广夏”，原名为天津保洁制品有限公司。

    天津广夏公司于1996年以后通过德国西· 伊利斯公司进口了一套由德国伍德公司生产的500立升*3二氧化碳超临界萃取设备。

    1998年，天津广夏接到了来自德国诚信贸易公司的关于购买萃取产品的第一张定单。这张定单给天津广夏带来了7000多万元的收入。

    1999年，银广夏利润总额1.58亿元，其中76%来自于天津广夏。在银广夏1999年年报中公布的每股盈利为0.51元，并实行了历史上首次10转赠10的分红方案。

    2001年3月，银广夏公布了2000年年报，在股本扩大一倍的情况下，每股收益增长超过60%，达到每股0.827元，盈利能力之强，令人瞠目结舌。

    对此集团进行年度报表审计的是深圳中天勤会计师事务。

    2．问题所在

（1）银广夏的问题：

天津广夏萃取产品的如此之高的产量、如此之高的价格，经过多方面的证实是不可能的。《财经》杂志的记者对此事进行了多方面的调查，最后查明：

一是与天津广夏签定定单的德国诚信贸易公司仅是一个注册资金为10万的小公司，他根本就没有能力与天津广夏签定如此大额的定单；

    二是另从天津海关取得的证据表明，天津广夏提供的报关单根本就不存在，通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税专用发票、伪造免税文件和伪造金融票据等手段,虚构主营业务收入，虚构巨额利润。

    （2）中天勤的问题

中天勤的问题在于：他们非但没有对审计证据的真伪给予应有的关注，甚至都没有执行必要的审计程序，出具了无保留意见的审计报告。

对银广夏进行年报审计的注册会计师未能对关键证据亲自取证，这些重要的证据如海关报关单，银行对账单，重要出口商品单价等均是由被审计单位提供并给予过分依赖。

注册会计师在执业过程中连最起码的职业谨慎都没有。

    3．事件结果

在事情真相大白之后，银广夏集团崩溃，进入了“PT”公司的行列。

中天勤会计师事务所也由于此案件的影响，信誉全失，签字注册会计师刘加荣、徐林文被吊销注册会计师资格；事务所的执业资格被吊销，其证券、期货相关业务许可证也被吊销，同时，中天勤会计师事务所的负责人、签字注册会计师等人移送公安机关追究其刑事责任。

   （二）“安然“案件

    1．背景情况

安然公司（ENRON）是美国最大的天然气采购商及出售商，成立于1930年，于1985年以24亿美金收购了另外一家公司，并改名为安然公司。2000年《财富》500强中安然排名第16位；连续四年获《财富》杂志“美国最具创新精神的公司”称号。

安然公司的收入在美国几乎是最多的一个公司。但它的利润增长幅度远远没有收入增长的这么快，1996年它的总利润是5.84亿，1998年是7.03亿，2000年时是9.79亿。可见其利润并没有太多的增长，利润率每年都是下降的。

    到2000年底，安然公司的股价一直是直线上涨的。2000年底，美国加州出现了能源危机，2001年年初能源价格跌了很多，使得安然公司利润很快就下降了，偏离了市场对其的预期。2001年10月16日，安然公司宣布第三财季亏损达6.38亿美元。

    2．问题所在

   （1）安然公司的问题：

一是利用“特别目的实体”高估利润、低估负债。

安然公司不恰当地利用“特别目的实体”（按照美国现行会计惯例，如果非关联方在一个“特别目的实体”权益性资本的投资中超过3％，即使该“特别目的实体”的风险主要由上市公司承担，上市公司也可不将该“特别目的实体”纳入合并报表的编制范围。）将本应纳入合并报表的三个“特别目的实体”排除在合并报表编制范围之外，导致1997至2000年期间高估了4.99亿美元的利润、低估了数亿美元的负债。此外，以不符合“重要性”原则为由，未采纳安达信的审计调整建议，导致1997至2000年期间高估净利润0.92亿美元。

二是通过空挂应收票据，高估资产和股东权益。

安然公司于2000年设立了四家“特别目的实体”。为了解决这四家公司的资本金问题，安然公司于2000年第一季度向他们发行了价值为1.72亿美元的普通股。在没有收到认股款的情况下，安然公司仍将其记录为股本的增加，同时增加了应收票据，这一操作使安然公司同时虚增资产和所有者权益1.72亿美元。此外，2001年第一季度，安然公司与这四家公司签定了若干份远期合同，根据这些合同的要求，安然公司在未来应向他们发行8.28亿美元的普通股，以此交换这四家公司出具的应付票据。安然公司按上述方式将这些远期合同记录为股本和应收票据的增加，又虚增资产和股东权益8.28亿美元。上述两项合计，安然公司共虚增资产和股东权益10亿美元。

三是通过设立众多的有限合伙企业，通过自我交易等手段，操纵利润。

安然公司通过在世界各地设立由其控制的有限合伙企业进行筹资、避税或避险。它设立了约3000家合伙企业和子公司，其中900家设在海外的避税地区。为了某些特定目的，安然公司与这些公司进行了不少关联交易，尽管交易价格严重偏离公允价值，但并未将其列入合并报表进行抵消。这些交易使安然公司虚增了很多资产和利润。

   （2）安达信在审计过程中存在的严重问题

    安达信在安然事件中，至少存在以下严重问题：

一是安达信出具了严重失实的审计报告和内部控制评价报告。

1985年成立以来，其财务报表一直由安达信审计。2000年度，安达信为安然公司出具了无保留意见加解释性说明段（对会计政策变更的说明）的审计报告和安然公司管理当内部控制能够合理保证其财务报告可靠性的评价报告。

但实际上，安然公司经安达信审计的财务报表并不能公允的反映其经营业绩财务状况和现金流量，得到安达信认可的内部控制也不能确保安然公司财务报表的可靠性，安达信的报告所描述的财务状况和内部控制的有效性，严重偏离了安然公司的实际情况。

二是安达信对安然公司的审计缺乏独立性。

主要表现为：安达信不仅为安然公司提供审计鉴证服务，而且提供收入不菲的咨询业务，甚至于帮助安然公司代理记账；安然公司的许多高层管理人员为安达信的前雇员，他们之间的密切关系至少有损安达信形式上的独立性。

三是安达信在已察觉安然公司会计问题的情况下，未采取必要的纠正措施。

安达信的资深合伙人早在2001年2月就已经在讨论是否解除与安然公司的业务关系，理由是安然公司的会计政策过于激进。而这个时间是在安达信为安然公司出具2000年度的审计报告（2001年2月23日）之前。

四是销毁审计工作底稿，妨碍司法调查。

2000年10月份，安达信主审计师大卫·邓肯销毁了数以千计的关于安然公司的重要审计资料。

   （3）审计工作所依据的会计准则存在的问题

   在安然公司采用的财务手段中，有一个是“特别目的实体”（这点我们已在前面论述），而“特别目的实体”是美国现行的会计惯例。如果严格按照会计法规和审计准则来说，安达信可以认为安然公司的关于“特别目的实体”的账务处理是正确的。所以，在“安然”事件中，美国会计法规也要承担一部分责任，因为美国会计准则是以具体规则为基础的准则，这样做，虽然操作性较高，但容易被规避。

    为了减少审计风险，应更多地采用以基本原则为基础的准则和规则。

3．事件结果

12月2日，安然公司向纽约破产法院申请破产保护，其在破产申请文件中开列的资产总额为498亿美元。

12月8日，安然的29名高级行政人员被以纽约为基地的联合银行起诉，索赔250亿美元。指控原因是明知公司的前景欠佳，趁机出售数以百万的股票。

12月12日，美国众议院一个特别委员会开始对该公司破产案展开调查。

2002年1月9日，美司法部正式开始对安然案进行刑事调查。

1月16日，纽约证交所正式取消安然股票相关交易，并拟取消其上市资格。

安达信美国公司8月31日在其总部芝加哥宣布，将退出公司从事了89年之久的上市公司审计业务。安达信美国公司已经到了倒闭的边缘。

    美国一个联邦大陪审团于6月15日裁定，安达信会计师事务所在销毁安然公司文件一案中的妨碍司法罪成立，从而使这家美国著名公司面临倒闭的危险。妨碍司法罪成立使安达信公司面临被罚款50万美元和察看期5年的处罚