解放军文职招聘考试厄特马斯审计责任案例分析

  

一、基本案情

美国弗雷德·斯特公司（Fmd Stem）经营橡胶进口和销售，进口贸易的性质决定了该公司需要大量的营运资金。因经常缺乏营运资金，不得不向多家银行和金融机构借款，以维持其惨淡经营的业务。道奇（在英国被封为爵士）与尼文（美国会计师协会主席）会计师事务所自1920年起就一直为弗雷德·斯特公司查账，为弗雷德·斯特公司1923年12月31日的资产负债表签发了无保留意见。他们很清楚地知道：斯特公司将会用这些审计报告，去向银行申请贷款，但他们并不清楚，斯特公司具体会向哪些银行或金融公司申请贷款。

厄特马斯公司（Ultramares Corp.）是一家主要从事应收账款业务的金融公司，案例中为弗雷德·斯特公司的贷款商。以弗雷德.斯特公司1923年的资产负债表及其审计报告为基础，1924年向弗雷德.斯特公司提供了10万美元的贷款，随后又向其发放了两笔总计6.5万美元的贷款。但1925年1月，弗雷德·斯特公司宣告破产，厄特马斯公司的贷款有去无回。而事实真相是，弗雷德·斯特公司1923年年底虚构70. 6万美元的销售收入和应收账款，对外报告拥有超过250万美元的总资产和近100万美元的净资产，以隐瞒公司濒临破产的事实，并伺机骗取贷款。

二、审计问题

对12月份临时虚构的70万美元的销售收入不加询问与函证，而所附的17张销售发票既缺少货运号码，也没有客户订货单号及其他有关的资料，只要瞟一眼就能看出是假的，所反映的销售业务没有一笔是真正发生过的。审计师抗辩称，审计主要是“抽样测试”，而不是对所有账目进行详细检查。这17张假发票并未包含在被检查的200多张发票之内是不足为奇的。

法庭的裁决意见认为，“对于在日常商业过程中记入账簿的账户来说，用抽样和测试的方式来进行查账就已经足够了。然而，由于环境所决定，被告必须对12月份的应收账款给予仔细的查看”。例如，管理当局的正直性明显存在疑点：在年终平添70万美元应收账款；曾发现超过30万美元的不实之处，对比未经审计的存货余额，多估算了90%；使用同一财产向不同的银行申请了抵押贷款。鉴于查账中所发现问题的性质和范围，事务所的确应对斯特公司账目的准确性，持极大的怀疑态度。

三、法律争端

最初，纽约地方法院陪审团判厄特马斯公司胜诉，随后先是纽约地方法院负责此案的法官推翻了陪审团的判决，后来纽约最高法院以3：2维持了陪审团的仲裁，最后更高一级法院裁决“推翻陪审团判决”是正确的，但暗示重大过失指控可能会获得成功。道奇与尼文会计师事务所眼看败局已定，只得在庭外与厄特马斯公司达成和解，同意赔偿。

⒈技术论

纽约地方法院陪审团认为，“当老熟人和良好的声望在一开始就有不容置疑的疑点时，那么对这些疑点的分析就将导致怀疑和不信任”。因此，撤销了对道奇与尼文会计师事务所欺诈罪的指控，但对过失的指控，陪审团判厄特马斯公司获胜，道奇与尼文会计师事务所向厄特马斯公司赔偿超过18.6万美元的损失。

⒉边界论

纽约地方法院负责此案的法官则强调一条由来已久的规矩，即只有与被告有合约关系的一方，才能起诉和要求被告对疏忽而造成的损失进行赔偿。“除非疏忽大意造成了被告相对于原告具有责任的破坏，否则它不能成为提出控诉的理由。如果不把被告的责任限制在斯特公司之内，而是将其延伸到可能阅读与依赖斯特公司资产负债表的所有人，那么就等于强迫被告对全世界都承担一种潜在的责任”。

⒊良心论

纽约最高法院的法官麦克阿维认为，“事务所不能在出具了无保留意见后又声称对此不负任何责任。正因为被告的专业知识，银行和商业机构才要求独立的会计师出具审验合格的资产负债表，并据此发放贷款。他们有权要求事务所在表示审计意见时，应合理地保持谨慎小心的专业精神”。即使道奇与尼文会计师事务所在合约中明确地指出了只与斯特公司发生责任关系，但事务所也应对厄特马斯公司及其他依赖斯特公司财务报表的各方面，负有一定责任。

⒋知情论

纽约最高法院的法官芬奇认为，“如果原告曾经告诉过道奇与尼文会计师事务所的审计人员，他们将依据审计意见来发放贷款的话，那么审计人员就有机会来估计他们所负的责任和风险，从而在确认出具此项审计意见的责任后，就能决定出对账户审查应达到何种程度”。如果道奇与尼文会计师事务所要负责的话，那么这对事务所来说，就显得太不公平了。

⒌过失论

更高一级法院的主审法官杰明•卡道佐基本上同意芬奇法官的意见，但他指出，“如果斯特公司在签约时指定厄特马斯公司作为合约的受益人的话，那么他的判决将不会是这样的”。同时，他还暗示，“过失行为，即使不等同于诈骗，但也不是不能说作为诈骗行为的推断证据，至少这种过失被认为是重大的情况下是这样的。道奇与尼文会计师事务所的审计人员对账目不实视而不见，并盲目地发表了予以赞同的意见。”即厄特马斯公司如果以重大过失行为对道奇与尼文会计师事务所进行诉讼的话，他们可能会获得成功。

四、意义和影响

此案开创了审计师对非审计当事人承担责任的先例。审计合约的直接受益人（主要受益人），有权对重大过失的审计人员追索损失。而在此之前，对希望向审计人员追索损失的非合约关系的第三者来说，唯一可行的起诉理由，只有诈骗行为。

同时，它还促进审计报告由 “证明式”向“意见式”转变。1931年7月，Richardson在讨论厄特马斯公司案例对审计师和审计报告的影响时，提出以下建议：每一位审计师的报告只提供给客户，这似乎是相当清楚的。审计师应当将其报告划分为两部分，一部分是解决事实（即审查范围），另一部分是解决意见。审计师可能应当抛弃证明书并仅作出报告。Richardson的建议在1934年初步确立的美国标准审计报告中，得以变为现实。