筹资与投资循环审计
第一节筹资与投资循环及审计目标
一、筹资与投资循环的审计目标 P303
二、筹资与投资循环的特征：筹资活动是企业为满足生存和发展的需要，通过改变企业的资本及债务规模和结构而筹集资金的活动。投资活动是企业为合理有效地使用资金获取经济效益，将资产让渡给其他单位而获得另一项资产的活动。筹资与投资循环由筹资活动和投资活动的交易事项构成，筹资活动主要由借款交易和股东权益交易组成，投资活动主要由权益性投资交易和债权性投资交易组成。该循环的特征：
1、审计年度内筹资与投资循环的交易数量较小，而每笔交易金额通常较大。
2、漏记或不恰当地对每笔业务进行会计处理将会导致重大错误，从而对企业会计报表的公允性产生较大影响。
3、筹资与投资循环交易必须遵守国家法律、法规和相关契约规定。
三、筹资与投资方式：
1、筹资方式分为：权益筹资即：吸收直接投资、利用留存收益、发行股票。负债筹资即：发行债券、利用商业信用、借款、融资租赁。
2、投资方式分为：权益性投资即 长期股权投资和短期股权投资 如购买股票、用存货 固定资产 无形资产投资等。债权性投资即 短期债权投资和长期债权投资 如购买短期、长期债券等。
四、筹资与投资循环主要业务活动
筹资活动 投资活动
制定筹资计划 投资决策
签订合同或协议 实施投资
取得资金 获得投资收益
计算利息或股利 转让或回收投资
偿还本息或发放股利
五、 筹资与投资循环涉及的凭证与账户 P303
筹资活动 投资活动
公司债券 债券投资凭证
股本凭证 股票投资凭证
债券契约 股票证书
股东名册 股利收取凭证
公司债券存根簿 长期股权投资协议
承销或包销协议
借款合同或协议
第三节 负债的实质性测试
一、 借款的审计目标
为了正确反映企业的财务状况和经营成果，必须将企业的负债完整的列示在资产负债项目的审计，主要是防止企业低估债务。低估债务经常伴随着低估成本费用，从而达到高估利润的目的。 因此，低估债务不仅影响财务状况的反映。所以，注册会计师在执行借款业务审计时，应将被审计单位是否低估借款作为一个关注的要点。借款的审计目标主要包括：
（1） 了解并确定被审计单位有关借款的内部控制是否存在、有效且一贯遵守；
（2）确定被审计单位在特定期间内发生的借款业务是否均已记录完毕，有无遗漏；
（3）确认被审计单位所记录的借款在特定的期间是否确实存在，是否为被审计单位所承担；
（4） 确认被审计单位所有借款的会计处理是否正确；
（5） 确定被审计单位各项借款的发生是否符合有关法律的规定，被审计单位是否遵守了有关债务契约的规定；
（6） 确认被审计单位借款余额在有关会计报表上的反映是否恰当。
二、短期借款的重要实质性测试
（1） 获取或编制短期借款明细表
（2） 函证短期借款的实有数
（3） 审查短期借款的增加和减少
（4） 复核短期借款利息
（5） 确定短期借款在资产员债表上的反映是否恰当。
企业的短期借款在资产负债表上通常；短期借款"项目单独列示，对于因抵押而取得的短期借款，应在资产负债表附注中揭示，注册会计师应注意被审计单位对短期借款项目的反映是否充分。
三、长期借款的重要实质性测试程序
（1） 获取或编制长期借款明细表，复核其加计数是否正确，并与明细帐和总帐核对相符；
（2） 对年度内增加的长期借款，应检查借款合同和授权批准，了解借款数额、借款条件、借款日期、还款期限、借款利率，并与相关会计记录相核对；对于借款利息费用是否应该资本化及资本化的条件是否充分。
（3） 审查长期借款的使用是否符合借款合同的规定，重点审查长期借款使用的合理性；
（4） 向银行或其他债权人函证重大的长期借款；
（5） 对年度内减少的长期借款，注册会计师应检查相关记录和原始凭证，核实还款数额。
（6） 检查一年内到期的长期借款是否已转列为流动负债；
（7） 计算短期借款、长期借款的各个月份的平均余额，选取适用的利率匡算利息支出总额，并与财务费用的相关记录核对，判断被审计单位是否高估或低估利息支出，必要时进行适当调整；
（8） 审查企业抵押业期借款的抵押资产的所有权是否属于企业，其价值和现实状况是否与抵押契约中的规定相一致；
（9） 确定长期借款是否已在资产负债表上充分披露。
长期借款在资产负债表上列示于长期负债类下，该项目应根据长期借款"科目的期末余额扣减将于一年内到期的长期借款后的数额列，该项扣除数应当填列在流动负债类下的"一年内到期的长期负债"项目单独反映。注册会计师应根据审计结果，确定被审计单位长期借款在资产负债表上的列示是否充分，并注意长期借款的抵押和担保是否已在会计报表附注中作了充分的说明。
三、 应付债券的重要实质性测试程序
1． 取得或编制应付债券明细表： 同其他负债项目的实质性测试一样，注册会计师应首先取得或编制应付债券明细表，并同有关的明细分类帐和总分类帐核对相符。应付债券明细帐通常都包括债券名称、承销机构、发行日、到期日、债券总额（面值）、实收金额、折价和溢价及其摊销、应付利息、担保情况等内容。
2． 审查债券交易的有关原始凭证： 审查债券交易的各项原始凭证，是确定应付债券金额及其合法性的重要程序。
3．审查应计利息、债券折（溢）价摊销及其会计处理是否正确 ：此项工作一般可通过审查债券利息、溢价、折价等帐户分析表来进行。该表可让企业代为编制，注册会计师加以审查，也可由注册会计师自己编制。
4． 函证"应付债券"帐户期末余额 ：为了确定"应付债券"帐户期末余额的真实性，注册会计师可以直接向债权人及债券的承销人或包销人进行函证。函证内容应包括应付债券的名称、发行日、到期日、利率、已付利息期间、年内偿还的债券、资产负债表日尚未偿还的债权及其他注册会计师认为应包括其他重要事项。
5．审查到期债券的偿还： 对到期债券的偿还，注册会计师应审查相关会计记录，检查其会计处理是否正确。
6． 确定应付债券是否已在资产负债表上充分披露 ：应付债券在资产负债表中列示于长期负债类下，该项目应根据"应付债券"科目的期末余额扣除将于一年内到期的应付债券后的数额填列，该扣除数应当填列在流动负债类下的"一年内到期的长期负负债"项目单独反映。注册会计师应根据审计结果，确定被审计单位应付债券在会计报表上的反映是否充分，应注意有关应付债券的类别是否已在会计报表附注中作了充分的说明。
第一节筹资与投资循环及审计目标
一、筹资与投资循环的审计目标 P303
二、筹资与投资循环的特征：筹资活动是企业为满足生存和发展的需要，通过改变企业的资本及债务规模和结构而筹集资金的活动。投资活动是企业为合理有效地使用资金获取经济效益，将资产让渡给其他单位而获得另一项资产的活动。筹资与投资循环由筹资活动和投资活动的交易事项构成，筹资活动主要由借款交易和股东权益交易组成，投资活动主要由权益性投资交易和债权性投资交易组成。该循环的特征：
1、审计年度内筹资与投资循环的交易数量较小，而每笔交易金额通常较大。
2、漏记或不恰当地对每笔业务进行会计处理将会导致重大错误，从而对企业会计报表的公允性产生较大影响。
3、筹资与投资循环交易必须遵守国家法律、法规和相关契约规定。
三、筹资与投资方式：
1、筹资方式分为：权益筹资即：吸收直接投资、利用留存收益、发行股票。负债筹资即：发行债券、利用商业信用、借款、融资租赁。
2、投资方式分为：权益性投资即 长期股权投资和短期股权投资 如购买股票、用存货 固定资产 无形资产投资等。债权性投资即 短期债权投资和长期债权投资 如购买短期、长期债券等。
四、筹资与投资循环主要业务活动
筹资活动 投资活动
制定筹资计划 投资决策
签订合同或协议 实施投资
取得资金 获得投资收益
计算利息或股利 转让或回收投资
偿还本息或发放股利
五、 筹资与投资循环涉及的凭证与账户 P303
筹资活动 投资活动
公司债券 债券投资凭证
股本凭证 股票投资凭证
债券契约 股票证书
股东名册 股利收取凭证
公司债券存根簿 长期股权投资协议
承销或包销协议
借款合同或协议
第三节 负债的实质性测试
一、 借款的审计目标
为了正确反映企业的财务状况和经营成果，必须将企业的负债完整的列示在资产负债项目的审计，主要是防止企业低估债务。低估债务经常伴随着低估成本费用，从而达到高估利润的目的。 因此，低估债务不仅影响财务状况的反映。所以，注册会计师在执行借款业务审计时，应将被审计单位是否低估借款作为一个关注的要点。借款的审计目标主要包括：
（1） 了解并确定被审计单位有关借款的内部控制是否存在、有效且一贯遵守；
（2）确定被审计单位在特定期间内发生的借款业务是否均已记录完毕，有无遗漏；
（3）确认被审计单位所记录的借款在特定的期间是否确实存在，是否为被审计单位所承担；
（4） 确认被审计单位所有借款的会计处理是否正确；
（5） 确定被审计单位各项借款的发生是否符合有关法律的规定，被审计单位是否遵守了有关债务契约的规定；
（6） 确认被审计单位借款余额在有关会计报表上的反映是否恰当。
二、短期借款的重要实质性测试
（1） 获取或编制短期借款明细表
（2） 函证短期借款的实有数
（3） 审查短期借款的增加和减少
（4） 复核短期借款利息
（5） 确定短期借款在资产员债表上的反映是否恰当。
企业的短期借款在资产负债表上通常；短期借款"项目单独列示，对于因抵押而取得的短期借款，应在资产负债表附注中揭示，注册会计师应注意被审计单位对短期借款项目的反映是否充分。
三、长期借款的重要实质性测试程序
（1） 获取或编制长期借款明细表，复核其加计数是否正确，并与明细帐和总帐核对相符；
（2） 对年度内增加的长期借款，应检查借款合同和授权批准，了解借款数额、借款条件、借款日期、还款期限、借款利率，并与相关会计记录相核对；对于借款利息费用是否应该资本化及资本化的条件是否充分。
（3） 审查长期借款的使用是否符合借款合同的规定，重点审查长期借款使用的合理性；
（4） 向银行或其他债权人函证重大的长期借款；
（5） 对年度内减少的长期借款，注册会计师应检查相关记录和原始凭证，核实还款数额。
（6） 检查一年内到期的长期借款是否已转列为流动负债；
（7） 计算短期借款、长期借款的各个月份的平均余额，选取适用的利率匡算利息支出总额，并与财务费用的相关记录核对，判断被审计单位是否高估或低估利息支出，必要时进行适当调整；
（8） 审查企业抵押业期借款的抵押资产的所有权是否属于企业，其价值和现实状况是否与抵押契约中的规定相一致；
（9） 确定长期借款是否已在资产负债表上充分披露。
长期借款在资产负债表上列示于长期负债类下，该项目应根据长期借款"科目的期末余额扣减将于一年内到期的长期借款后的数额列，该项扣除数应当填列在流动负债类下的"一年内到期的长期负债"项目单独反映。注册会计师应根据审计结果，确定被审计单位长期借款在资产负债表上的列示是否充分，并注意长期借款的抵押和担保是否已在会计报表附注中作了充分的说明。
三、 应付债券的重要实质性测试程序
1． 取得或编制应付债券明细表： 同其他负债项目的实质性测试一样，注册会计师应首先取得或编制应付债券明细表，并同有关的明细分类帐和总分类帐核对相符。应付债券明细帐通常都包括债券名称、承销机构、发行日、到期日、债券总额（面值）、实收金额、折价和溢价及其摊销、应付利息、担保情况等内容。
2． 审查债券交易的有关原始凭证： 审查债券交易的各项原始凭证，是确定应付债券金额及其合法性的重要程序。
3．审查应计利息、债券折（溢）价摊销及其会计处理是否正确 ：此项工作一般可通过审查债券利息、溢价、折价等帐户分析表来进行。该表可让企业代为编制，注册会计师加以审查，也可由注册会计师自己编制。
4． 函证"应付债券"帐户期末余额 ：为了确定"应付债券"帐户期末余额的真实性，注册会计师可以直接向债权人及债券的承销人或包销人进行函证。函证内容应包括应付债券的名称、发行日、到期日、利率、已付利息期间、年内偿还的债券、资产负债表日尚未偿还的债权及其他注册会计师认为应包括其他重要事项。
5．审查到期债券的偿还： 对到期债券的偿还，注册会计师应审查相关会计记录，检查其会计处理是否正确。
6． 确定应付债券是否已在资产负债表上充分披露 ：应付债券在资产负债表中列示于长期负债类下，该项目应根据"应付债券"科目的期末余额扣除将于一年内到期的应付债券后的数额填列，该扣除数应当填列在流动负债类下的"一年内到期的长期负负债"项目单独反映。注册会计师应根据审计结果，确定被审计单位应付债券在会计报表上的反映是否充分，应注意有关应付债券的类别是否已在会计报表附注中作了充分的说明。
第四节 所有者权益的审计
所有者权益审计由实收资本审查、资本公积、盈余公积和未分配利润审查等部分组成。
一、实收资本审查
因为实收资本账户业务量不大，有时在年度内没有变动，所以可采用全面详细的审查方法。
1.编制或取得实收资本明细表 ，.审查实收资本的真实性
将实收资本明细表与财务报表有关项目及记账凭证、原始凭证相互核对，检查其是否一致。以下就投入资本的不同形式说明审计要点：
（1）货币资金投资的审查。
查明投入货币资金的所有权。审查开户银行或货币资金汇出银行的相关凭证，查明投资者有无以接受投资企业的名义或者以接受投资企业为担保人，向银行或其他机构借款，并以该项借款投资。
对以外币出资的，无论是否有合同约定汇率，均不采用合同约定汇率折算，而是采用交易日即期汇率折算，这样，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。
（2）实物投资的审查。
投资者以房屋、建筑物投资时，应索取有关所有权或使用权的证明文件，查明房屋、建筑物的产权是否属于投资者，投资者与企业是否按规定办理了产权转移手续，企业是否办理了验收手续。必要时，根据实物投资清单的内容深入现场审查。
（3）无形资产投资的审查。审查无形资产账户及相关凭证，查明无形资产有无合法的证明文件，例如专利权证书、商标权证书等，查明无形资产的有效年限、技术特征、实用价值、作价依据；审阅投资者与企业签订的作价协议等文件，必要时向有关专家咨询，查明无形资产的真实性和所有权。
2、.实收资本业务合法性的审查
（1）审阅账册、凭证等，查明企业的注册资金数额是否符合国家有关规定，借入资金与资本有无混淆，有无以借入资金顶替资本的情况；有无抽取、侵占国家资本的情况；企业注册资金是否与其经营范围和经营规模相符，是否符合《公司法》等法律的要求。
（2）审查各投资者是否根据规定投足资金，投入资本是否按时全部到位，有无违约情况。
（3）审查出资形式的合法性，验算资本投入额，查明有形资产与无形资产投入比例是否符合规定。
（4）审查资产估价的合法性。根据规定，非货币性资产投入时应进行资产评估。
（5）有外商投资时，应索取国家商检部门出具的商检报告，以确定有关投资业务的合法性。
（6）审查减少实收资本的合法性，查明有无以下问题：
①擅自减资，将货币资金返还原汇出单位；
②投资方以借款为名向接受投资企业借款，或长期占用其资产，变相抽回资金；
③投资者以短期借款取得货币资金，取得营业执照后则将资金抽回，归还借款；
④违反规定，将固定资产折旧、无形资产摊销、财产损失或其他支出冲减资本金，从而影响资本金的完整性。
3、实收资本业务账务处理正确性的审查
（1）审查股票发行时账务处理的完整性。审查实收资本账户及其他有关账户及凭证等，查明溢价发行的溢价收入扣除发行费用的余额是否全部记人资本公积账户。
（2）审查实物资产投资业务处理的正确性。审计人员应注意审查，企业是否按照投资双方确认的价值确认有关资产账户和实收资本的入账价值。
（3）审查转增资本账务处理的正确性。将资本公积金、盈余公积金转作资本金的账务处理，所有者权益总额不变，但各投资者明细账的资本数额应按其原有投资的比例增加，审计人员应注意其处理的正确性。
（4）审查实收资本明细账与总账余额及财务报表的一致性。将明细账余额与总账余额核对，确定二者是否相等；总账余额与财务报表数额核对，确定其是否一致。
二、资本公积的审查
1.编制或取得资本公积明细表
2.资本溢价或股本溢价的审查
3.拨款转入的审查
拨款转入是指企业收到国家拨入的专门用于技术改造、技术研究等的拨款项目完成后，按规定转入资本公积部分。对此，应检查政府批文、拨款凭证及项目完成记录和项目决算书等，查明其真实性和完整性。
4.股权投资准备的审查
企业对被投资单位的长期股权投资采用权益法核算时，因被投资单位除净损益以外所有者权益变动的原因而增加的资本公积，企业按其投资比例计算而增加的资本公积作为股权投资准备。
5.资本公积使用合法性的审查
（1）资本公积转增资本时，查明有无企业权力机构的正式决议，有无有关政府部门的批准文件，经办手续是否完备。
（2）审查有无将资本公积中的准备项目用于转增资本。
（3）审查有无挪用资本公积的情况。如将股本溢价收入用来发放现金股利，将资本公积用于集体、职工福利，或利用资本公积进行各种营私舞弊活动。
三、盈余公积和未分配利润的审查
（一）盈余公积的审查
1.编制或取得盈余公积有关账户明细表
2.法定盈余公积的审查
根据国家有关规定，企业的法定盈余公积必须从税后利润中提取。
①审查法定盈余公积从利润中提取的顺序是否符合国家规定。企业缴纳所得税后的利润分配顺序为：首先，抵补被没收的财物损失，支付各项税收的滞纳金和罚款；其次，用于弥补企业以前年度亏损（超过税前补亏期限）；最后，提取法定盈余公积。查明法定盈余公积金的提取顺序有无违反规定，有无税前列支、减少应交所得税的情况。
②审查提取比例是否符合规定。
③审查法定盈余公积使用是否合法。
3.任意盈余公积的审查
4.盈余公积账务处理正确性的审查
（二）未分配利润的审查
1.上年度和本年度结转未分配利润实有额的审查
2.未分配利润合规性、合法性和正确性的审查
3.未分配利润账务处理正确性的审查
第五节 投资的审计
一、投资的审计目标
（1） 确认投资是否存在；
（2） 确认投资是否归被审计单位所有；
（3） 确认投资的增减变动及其收益（或损失）的记录是否完整；
（4） 确认投资的计价方法（成本法或权益法）是否正确；
（5） 确认投资的年末余额是否正确；
（6） 确认投资在会计报表上的披露是否恰当。
二、投资的实质性测试
（1） 获取或编制投资明细表
（2） 分析性复核
a. 计算短期投票投资、长期股权投资等高风险投资所占的比例，分析短期投资和长期投资的安全性，要求被审计单位估计潜在的短期投资和长期投资损失；
b. 计算投资收益占利润总额的比例，分析被审计单位在多大程度上依赖投资收益，判断被审计单位盈利能力的稳定性；将当期确认的投资收益于从被投资单位实际获得的现金流量进行比较分析；将重大投资项目与以前年度进行比较，分析是否存在异常变动
（3） 实地盘点投资资产，并审查帐实是否相符 盘点投资资产包括两个步骤：一是盘点库存证券。盘点时要有企业有关管理人员在专场，盘点结果要填制盘点清单。二是将盘点清单与前述明细表中有关帐户相核对，并经企业管理人员签章后列入审计工作底稿。 如果企业的投资证券是委托某些专门机构代为保管的，注册会计师应向这些保管机构发出询证函，以证实投资证券的真实存在。
a. 清点股票数量
b. 清点债券数量
c. 通过向被投资者询证，审查其他投资资产是否存在
（4） 审查投资的入帐价值和投资收益
（5） 审查长期投资业务是否符合国家的限制性规定。
（6） 审查长期投资的核算方法
（7） 审查长期投资与短期投资在分类上相互划转的会计处理是否正确 对于长期投资与短期投资在分类上的相互划转，注册会计师应注意审查下面三个问题：
a. 对今后一年内将要到期的长期债权投资，是否已从报表上"长期债权投资"剔除并单独列在"流动资产"类下"一年内到期的长期债权投资"项目内。
b. 长期投资转化为短期投资的合理性。
c. 检查有无长期投资性质的短期投资。
（8） 确定投资是否已在资产负债表上恰当披露。
所有者权益审计由实收资本审查、资本公积、盈余公积和未分配利润审查等部分组成。
一、实收资本审查
因为实收资本账户业务量不大，有时在年度内没有变动，所以可采用全面详细的审查方法。
1.编制或取得实收资本明细表 ，.审查实收资本的真实性
将实收资本明细表与财务报表有关项目及记账凭证、原始凭证相互核对，检查其是否一致。以下就投入资本的不同形式说明审计要点：
（1）货币资金投资的审查。
查明投入货币资金的所有权。审查开户银行或货币资金汇出银行的相关凭证，查明投资者有无以接受投资企业的名义或者以接受投资企业为担保人，向银行或其他机构借款，并以该项借款投资。
对以外币出资的，无论是否有合同约定汇率，均不采用合同约定汇率折算，而是采用交易日即期汇率折算，这样，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。
（2）实物投资的审查。
投资者以房屋、建筑物投资时，应索取有关所有权或使用权的证明文件，查明房屋、建筑物的产权是否属于投资者，投资者与企业是否按规定办理了产权转移手续，企业是否办理了验收手续。必要时，根据实物投资清单的内容深入现场审查。
（3）无形资产投资的审查。审查无形资产账户及相关凭证，查明无形资产有无合法的证明文件，例如专利权证书、商标权证书等，查明无形资产的有效年限、技术特征、实用价值、作价依据；审阅投资者与企业签订的作价协议等文件，必要时向有关专家咨询，查明无形资产的真实性和所有权。
2、.实收资本业务合法性的审查
（1）审阅账册、凭证等，查明企业的注册资金数额是否符合国家有关规定，借入资金与资本有无混淆，有无以借入资金顶替资本的情况；有无抽取、侵占国家资本的情况；企业注册资金是否与其经营范围和经营规模相符，是否符合《公司法》等法律的要求。
（2）审查各投资者是否根据规定投足资金，投入资本是否按时全部到位，有无违约情况。
（3）审查出资形式的合法性，验算资本投入额，查明有形资产与无形资产投入比例是否符合规定。
（4）审查资产估价的合法性。根据规定，非货币性资产投入时应进行资产评估。
（5）有外商投资时，应索取国家商检部门出具的商检报告，以确定有关投资业务的合法性。
（6）审查减少实收资本的合法性，查明有无以下问题：
①擅自减资，将货币资金返还原汇出单位；
②投资方以借款为名向接受投资企业借款，或长期占用其资产，变相抽回资金；
③投资者以短期借款取得货币资金，取得营业执照后则将资金抽回，归还借款；
④违反规定，将固定资产折旧、无形资产摊销、财产损失或其他支出冲减资本金，从而影响资本金的完整性。
3、实收资本业务账务处理正确性的审查
（1）审查股票发行时账务处理的完整性。审查实收资本账户及其他有关账户及凭证等，查明溢价发行的溢价收入扣除发行费用的余额是否全部记人资本公积账户。
（2）审查实物资产投资业务处理的正确性。审计人员应注意审查，企业是否按照投资双方确认的价值确认有关资产账户和实收资本的入账价值。
（3）审查转增资本账务处理的正确性。将资本公积金、盈余公积金转作资本金的账务处理，所有者权益总额不变，但各投资者明细账的资本数额应按其原有投资的比例增加，审计人员应注意其处理的正确性。
（4）审查实收资本明细账与总账余额及财务报表的一致性。将明细账余额与总账余额核对，确定二者是否相等；总账余额与财务报表数额核对，确定其是否一致。
二、资本公积的审查
1.编制或取得资本公积明细表
2.资本溢价或股本溢价的审查
3.拨款转入的审查
拨款转入是指企业收到国家拨入的专门用于技术改造、技术研究等的拨款项目完成后，按规定转入资本公积部分。对此，应检查政府批文、拨款凭证及项目完成记录和项目决算书等，查明其真实性和完整性。
4.股权投资准备的审查
企业对被投资单位的长期股权投资采用权益法核算时，因被投资单位除净损益以外所有者权益变动的原因而增加的资本公积，企业按其投资比例计算而增加的资本公积作为股权投资准备。
5.资本公积使用合法性的审查
（1）资本公积转增资本时，查明有无企业权力机构的正式决议，有无有关政府部门的批准文件，经办手续是否完备。
（2）审查有无将资本公积中的准备项目用于转增资本。
（3）审查有无挪用资本公积的情况。如将股本溢价收入用来发放现金股利，将资本公积用于集体、职工福利，或利用资本公积进行各种营私舞弊活动。
三、盈余公积和未分配利润的审查
（一）盈余公积的审查
1.编制或取得盈余公积有关账户明细表
2.法定盈余公积的审查
根据国家有关规定，企业的法定盈余公积必须从税后利润中提取。
①审查法定盈余公积从利润中提取的顺序是否符合国家规定。企业缴纳所得税后的利润分配顺序为：首先，抵补被没收的财物损失，支付各项税收的滞纳金和罚款；其次，用于弥补企业以前年度亏损（超过税前补亏期限）；最后，提取法定盈余公积。查明法定盈余公积金的提取顺序有无违反规定，有无税前列支、减少应交所得税的情况。
②审查提取比例是否符合规定。
③审查法定盈余公积使用是否合法。
3.任意盈余公积的审查
4.盈余公积账务处理正确性的审查
（二）未分配利润的审查
1.上年度和本年度结转未分配利润实有额的审查
2.未分配利润合规性、合法性和正确性的审查
3.未分配利润账务处理正确性的审查
第五节 投资的审计
一、投资的审计目标
（1） 确认投资是否存在；
（2） 确认投资是否归被审计单位所有；
（3） 确认投资的增减变动及其收益（或损失）的记录是否完整；
（4） 确认投资的计价方法（成本法或权益法）是否正确；
（5） 确认投资的年末余额是否正确；
（6） 确认投资在会计报表上的披露是否恰当。
二、投资的实质性测试
（1） 获取或编制投资明细表
（2） 分析性复核
a. 计算短期投票投资、长期股权投资等高风险投资所占的比例，分析短期投资和长期投资的安全性，要求被审计单位估计潜在的短期投资和长期投资损失；
b. 计算投资收益占利润总额的比例，分析被审计单位在多大程度上依赖投资收益，判断被审计单位盈利能力的稳定性；将当期确认的投资收益于从被投资单位实际获得的现金流量进行比较分析；将重大投资项目与以前年度进行比较，分析是否存在异常变动
（3） 实地盘点投资资产，并审查帐实是否相符 盘点投资资产包括两个步骤：一是盘点库存证券。盘点时要有企业有关管理人员在专场，盘点结果要填制盘点清单。二是将盘点清单与前述明细表中有关帐户相核对，并经企业管理人员签章后列入审计工作底稿。 如果企业的投资证券是委托某些专门机构代为保管的，注册会计师应向这些保管机构发出询证函，以证实投资证券的真实存在。
a. 清点股票数量
b. 清点债券数量
c. 通过向被投资者询证，审查其他投资资产是否存在
（4） 审查投资的入帐价值和投资收益
（5） 审查长期投资业务是否符合国家的限制性规定。
（6） 审查长期投资的核算方法
（7） 审查长期投资与短期投资在分类上相互划转的会计处理是否正确 对于长期投资与短期投资在分类上的相互划转，注册会计师应注意审查下面三个问题：
a. 对今后一年内将要到期的长期债权投资，是否已从报表上"长期债权投资"剔除并单独列在"流动资产"类下"一年内到期的长期债权投资"项目内。
b. 长期投资转化为短期投资的合理性。
c. 检查有无长期投资性质的短期投资。
（8） 确定投资是否已在资产负债表上恰当披露。
长期股权投资的核算方法有两种：一是成本法；二是权益法。
1.成本法适用的范围
（1）企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资
（2）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资
2.权益法适用的范围
（1）共同控制；（2）重大影响。
3、两种方法的比较：
成本法注重的是初始投资成本，受资企业的其他变动,投资企业一般不做调整。
权益法注重受资企业的所有者权益，只要受资企业的所有者权益变动了，投资企业也随之进行调整。
4、采用成本法核算的长期股权投资
（1）长期股权投资初始投资成本的确定
以支付的现金、与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出作为初始投资成本。
（2）取得长期股权投资
举例：A 公司购买B 公司股票，每股购买价格为5.1 元，购买了 100 万股，又支付了3 万元的税费。
初始投资成本＝5.1*1000000＋30000＝5130000 元
借：长期股权投资－B 企业 5130000
贷：银行存款 5130000
如果购买价格5.1 元中含有B 企业已经宣告发放但尚未支付的0.1 元股利的处理
举例：A 企业在 07 年 2 月 15 日购买B 企业的股票，B 企业已在 1 月 15 日宣告分派股利，每股0.1 元，以 2 月28 日股东名册为准。
0.1 元股利是B 企业06 年赚取的收益，所以B 企业将这部分股利加入到A 企业的购买价格里。0.1 元的股利A 企业不能作为初始投资
成本，应作为应收股利处理。
初始投资成本＝（5.1-0.1）*1000000+30000＝5030000 元
借：长期股权投资－B 企业 5030000
应收股利 100000
贷：银行存款 5130000
对于购买价格中包含了已宣告但尚未支付的股利，应作为应收股利处理，不能计入初始投资成本。
收到股利时：
借：银行存款 100000
贷：应收股利 10000
1.成本法适用的范围
（1）企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资
（2）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资
2.权益法适用的范围
（1）共同控制；（2）重大影响。
3、两种方法的比较：
成本法注重的是初始投资成本，受资企业的其他变动,投资企业一般不做调整。
权益法注重受资企业的所有者权益，只要受资企业的所有者权益变动了，投资企业也随之进行调整。
4、采用成本法核算的长期股权投资
（1）长期股权投资初始投资成本的确定
以支付的现金、与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出作为初始投资成本。
（2）取得长期股权投资
举例：A 公司购买B 公司股票，每股购买价格为5.1 元，购买了 100 万股，又支付了3 万元的税费。
初始投资成本＝5.1*1000000＋30000＝5130000 元
借：长期股权投资－B 企业 5130000
贷：银行存款 5130000
如果购买价格5.1 元中含有B 企业已经宣告发放但尚未支付的0.1 元股利的处理
举例：A 企业在 07 年 2 月 15 日购买B 企业的股票，B 企业已在 1 月 15 日宣告分派股利，每股0.1 元，以 2 月28 日股东名册为准。
0.1 元股利是B 企业06 年赚取的收益，所以B 企业将这部分股利加入到A 企业的购买价格里。0.1 元的股利A 企业不能作为初始投资
成本，应作为应收股利处理。
初始投资成本＝（5.1-0.1）*1000000+30000＝5030000 元
借：长期股权投资－B 企业 5030000
应收股利 100000
贷：银行存款 5130000
对于购买价格中包含了已宣告但尚未支付的股利，应作为应收股利处理，不能计入初始投资成本。
收到股利时：
借：银行存款 100000
贷：应收股利 10000
5、采用权益法核算的长期股权投资
（1）取得长期股权投资
要考虑“占被投资单位可辨认净资产公允价值的份额”
A．长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。
B．长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，要增加长期股权投资，两者的差额计入
“营业外收入”。
举例：A 向B 企业投资，B 企业的可辨认资产公允价值为 100 万元，A 占有表决权股份的30％。
（1）A 如果投资了30 万元
借：长期股权投资 30
贷：银行存款 30
（2）A 如果投资了35 万元
借：长期股权投资 35
贷：银行存款 35 （大于所占的份额，不调整已确认的初始投资成本）
（3）A 如果投资了25 万元
借：长期股权投资 25
贷：银行存款 25
借：长期股权投资 5
贷：营业外收入 5
↓
计入当期损益的利得
注意：新准则规定接受捐赠记入“营业外收入”
（二）持有长期股权投资期间被投资单位实现净利润或发生净亏损
受资企业的净利润变动，投资企业的投资也随之调整 (注意)
举例：A 向B 投资，年末B 企业获利 10 万元，A 占30％股份，做如下分录：
借：长期股权投资－损益调整 3
贷：投资收益 3
如果年末B 企业为亏损，应做相反分录
借：投资收益
贷：长期股权投资－损益调整
如果下一年B 企业分派股利6 万元，因A 占30％，所以分得1.8 万元股利
借：应收股利 1.8
贷：长期股权投资－损益调整 1.8
（三）持有长期股权投资期间被投资单位所有者权益的其他变动
比如：受资企业资本公积变动了，投资企业的投资也变动。B 企业资本公积增加20 万元，A 企业做如下分录：
借：长期股权投资－其他损益变动 6 （20*30%）
贷：资本公积－其他资本公积 6
就Y 公司存在的第（1）个情况，A 和B 注册会计师应当发表否定意见。代为编制相应否定意见审计报告的说明段如下：
经审计，我们发现，1999 年1月1日，贵公司的被投资公司W 公司增加了新的投资者和资本，使贵公司在W 公司中持有的股权比例从原有的48％下降至10% ，因而对W 公司的长期股权投资核算方法由权益法改为成本法。贵公司因此冲回1991年至1998 年按照原权益法核算已计入投资损失中的属于38％的部分，共计3000 万元，相应调整为1999年度的投资收益。我们认为，按照《股份有限公司会计制度》 的规定，权益法改按成本法核算，长期股权投资账面价值应保持不变。贵公司这一作法虚增了1999 年度利润总额3000 万元，虚增资产3000 万元。我们提出了调整建议，但贵公司拒绝采纳。
就Y 公司存在的第（2）个情况，A 和B 注册会计师应当发表保留意见。代为编制相应保留意见审计报告的说明段如下：
经审计，我们发现，1999 年1 月1 日，贵公司经批准按面值发行了15000 万元5 年期、票面年利率为4.2％、到期还本付息的企业债券，贵公司应计提1999年度应承担的债券利息630 万元，其中的252 万元应增加在建生产厂房成本，378 万元应列支财务费用，但贵公司未予计提。我们认为，上述会计处理方法违反《企业会计准则》 和《股份有限公司会计制度》 的规定，虚增了2004 年度的利润总额378万元，虚减资产252万元，少计负债630 万元。我们提出调整建议，贵公司拒绝采纳。
就Y 公司存在的第（2）个事项，A 和B 注册会计师应当发表无保留意见审计报告。无论是从该事项所属账户的重要性，还是从会计报表层的重要性来看，均不属于重要的事项。
（1）取得长期股权投资
要考虑“占被投资单位可辨认净资产公允价值的份额”
A．长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。
B．长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，要增加长期股权投资，两者的差额计入
“营业外收入”。
举例：A 向B 企业投资，B 企业的可辨认资产公允价值为 100 万元，A 占有表决权股份的30％。
（1）A 如果投资了30 万元
借：长期股权投资 30
贷：银行存款 30
（2）A 如果投资了35 万元
借：长期股权投资 35
贷：银行存款 35 （大于所占的份额，不调整已确认的初始投资成本）
（3）A 如果投资了25 万元
借：长期股权投资 25
贷：银行存款 25
借：长期股权投资 5
贷：营业外收入 5
↓
计入当期损益的利得
注意：新准则规定接受捐赠记入“营业外收入”
（二）持有长期股权投资期间被投资单位实现净利润或发生净亏损
受资企业的净利润变动，投资企业的投资也随之调整 (注意)
举例：A 向B 投资，年末B 企业获利 10 万元，A 占30％股份，做如下分录：
借：长期股权投资－损益调整 3
贷：投资收益 3
如果年末B 企业为亏损，应做相反分录
借：投资收益
贷：长期股权投资－损益调整
如果下一年B 企业分派股利6 万元，因A 占30％，所以分得1.8 万元股利
借：应收股利 1.8
贷：长期股权投资－损益调整 1.8
（三）持有长期股权投资期间被投资单位所有者权益的其他变动
比如：受资企业资本公积变动了，投资企业的投资也变动。B 企业资本公积增加20 万元，A 企业做如下分录：
借：长期股权投资－其他损益变动 6 （20*30%）
贷：资本公积－其他资本公积 6
就Y 公司存在的第（1）个情况，A 和B 注册会计师应当发表否定意见。代为编制相应否定意见审计报告的说明段如下：
经审计，我们发现，1999 年1月1日，贵公司的被投资公司W 公司增加了新的投资者和资本，使贵公司在W 公司中持有的股权比例从原有的48％下降至10% ，因而对W 公司的长期股权投资核算方法由权益法改为成本法。贵公司因此冲回1991年至1998 年按照原权益法核算已计入投资损失中的属于38％的部分，共计3000 万元，相应调整为1999年度的投资收益。我们认为，按照《股份有限公司会计制度》 的规定，权益法改按成本法核算，长期股权投资账面价值应保持不变。贵公司这一作法虚增了1999 年度利润总额3000 万元，虚增资产3000 万元。我们提出了调整建议，但贵公司拒绝采纳。
就Y 公司存在的第（2）个情况，A 和B 注册会计师应当发表保留意见。代为编制相应保留意见审计报告的说明段如下：
经审计，我们发现，1999 年1 月1 日，贵公司经批准按面值发行了15000 万元5 年期、票面年利率为4.2％、到期还本付息的企业债券，贵公司应计提1999年度应承担的债券利息630 万元，其中的252 万元应增加在建生产厂房成本，378 万元应列支财务费用，但贵公司未予计提。我们认为，上述会计处理方法违反《企业会计准则》 和《股份有限公司会计制度》 的规定，虚增了2004 年度的利润总额378万元，虚减资产252万元，少计负债630 万元。我们提出调整建议，贵公司拒绝采纳。
就Y 公司存在的第（2）个事项，A 和B 注册会计师应当发表无保留意见审计报告。无论是从该事项所属账户的重要性，还是从会计报表层的重要性来看，均不属于重要的事项。
案例分析题：
1、转增资本必须通过董事会、股东会、工商管理机关的批准，A公司只有董事会的会议决议，显然程序欠缺。
2、 张雷应审查A公司盈余公积和未分配利润。因为盈余公积和未分配利润属于企业留存收益，应审查留存收益来源的合法性。即：是否按税后利润的10%提取法定盈余公积，任意盈余公积的提取A公司有何规定。
3、应审查A公司转增资本后剩余额是否达到规定的要求。即：盈余公积转增资本后的剩余额不能低于注册资本的25%。
4、审查光华股份有限公司净资产，因为《公司法》要求：累计投资额不能超过本公司净资产的50%。
所以张雷应要求Ａ公司完善程序，并计算盈余公积的提取比例、转增资本后的余额、光华公司的净资产看其是否超过规定的比例，如果超过比例张雷应要求A公司终止转增资本，否则张雷应发表保留意见的审计报告。
1、转增资本必须通过董事会、股东会、工商管理机关的批准，A公司只有董事会的会议决议，显然程序欠缺。
2、 张雷应审查A公司盈余公积和未分配利润。因为盈余公积和未分配利润属于企业留存收益，应审查留存收益来源的合法性。即：是否按税后利润的10%提取法定盈余公积，任意盈余公积的提取A公司有何规定。
3、应审查A公司转增资本后剩余额是否达到规定的要求。即：盈余公积转增资本后的剩余额不能低于注册资本的25%。
4、审查光华股份有限公司净资产，因为《公司法》要求：累计投资额不能超过本公司净资产的50%。
所以张雷应要求Ａ公司完善程序，并计算盈余公积的提取比例、转增资本后的余额、光华公司的净资产看其是否超过规定的比例，如果超过比例张雷应要求A公司终止转增资本，否则张雷应发表保留意见的审计报告。
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