注册会计师《审计》考点:进一步审计程序

　　一、进一步审计程序的含义和要求

　　(一)概念

　　进一步审计程序是指注册会计师针对评估的各类交易、账户余额和披露认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试和实质性程序。

　　(二)设计和实施进一步审计程序的要求

　　注册会计师应当根据评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序，即进一步审计程序的性质、时间安排和范围应当与评估的认定层次重大错报风险具备明确的对应关系。

　　(三)设计进一步审计程序时应考虑的因素

　　1.风险的重要性(比如虚构收入的舞弊风险);

　　2.重大错报发生的可能性;

　　3.涉及的各类交易、账户余额和披露的特征(比如存货未计提应当计提的存货跌价准备);

　　4.被审计单位采用的特定控制的性质(比如针对出纳员挪用现金的舞弊风险所设计的对所有销货款进行银行账户结算);

　　5.注册会计师是否拟获取审计证据，以确定内部控制在防止或发现并纠正重大错报方面的有效性(比如管理层串通舞弊时内部控制已经失效)。

　　(四)设计和实施进一步审计程序时特别考虑

　　注册会计师无论选用实质性方案还是综合性方案，都应当对所有重大类别的交易、账户余额和披露设计和实施实质性程序。

　　二、进一步审计程序的性质

　　1.进一步审计程序的性质是指进一步审计程序的目的和类型。

　　2.进一步审计程序的目的包括通过实施控制测试以确定内部控制运行的有效性，通过实施实质性程序以发现认定层次的重大错报。

　　3.进一步审计程序的类型包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序。

　　同时，"进一步审计程序的性质"除了指大家通常理解的方法外，更重要的是应结合"控制测试"或"实质性程序"的情形考虑，因为注册会计师在"控制测试"获取审计证据的目的与在"实质性程序"获取审计证据的目的完全不同。

　　三、进一步审计程序的时间

　　(一)进一步审计程序的时间的含义

　　进一步审计程序的时间是指注册会计师何时实施进一步审计程序，或审计证据适用的期间或时点。

　　(二)确定何时实施审计程序时应当考虑的因素

　　1.控制环境

　　良好的控制环境可以抵消在期中实施进一步审计程序的一些局限性，使注册会计师在确定实施进一步审计程序的时间时有更大的灵活度。

　　2.何时能得到相关信息

　　例如，某些控制活动可能仅在期中(或期中以前)发生，而之后可能难以再被观察到。再如，某些电子化的交易和账户文档如未能及时取得，可能被覆盖。在这些情况下，注册会计师如果希望获取相关信息，则需要考虑能够获取相关信息的时间。

　　3.错报风险的性质

　　例如，被审计单位可能为了保证盈利目标的实现，而在会计期末以后伪造销售合同以虚增收入，此时注册会计师需要考虑在期末(即资产负债表日)这个特定时点获取被审计单位截至期末所能提供的所有销售合同及相关资料，以防范被审计单位在资产负债表日后伪造销售合同虚增收入的做法。

　　4.审计证据适用的期间或时点

　　注册会计师应当根据需要获取的特定审计证据确定何时实施进一步审计程序。

　　例如，为了获取资产负债表日的存货余额证据，显然不宜在与资产负债表日间隔过长的期中时点或期末以后时点实施存货监盘等相关审计程序。

　　四、进一步审计程序的范围

　　(一)进一步审计程序的范围的含义

　　进一步审计程序的范围是指实施进一步审计程序的数量，包括抽取的样本量，对某项控制活动的观察次数等。

　　(二)确定进一步审计程序的范围时考虑的因素

　　1.确定的重要性水平

　　确定的重要性水平越低，注册会计师实施进一步审计程序的范围越广。

　　2.评估的重大错报风险

　　评估的重大错报风险越高，对拟获取审计证据的相关性、可靠性的要求越高，因此，注册会计师实施的进一步审计程序的范围也越广。

　　3.计划获取的保证程度

　　计划获取的保证程度，是指注册会计师计划通过所实施的审计程序对测试结果可靠性所获取的信心。计划获取的保证程度越高，对测试结果可靠性要求越髙，注册会计师实施的进一步审计程序的范围越广。

　　例如，注册会计师对财务报表是否不存在重大错报的信心可能来自控制测试和实质性程序。如果注册会计师计划从控制测试中获取更高的保证程度，则控制测试的范围就更广。