2018年注册会计师考试《税法》考点解析2(4.28) 上

 【知识点】资源税纳税义务人和扣缴义务人

　　【考情分析】

　　低频考点。熟悉

　　【重要考点】

　　一、纳税义务人：

　　1.在中国领域及管辖海域开采应税矿产品或者生产盐的单位和个人。

　　2.开采海洋或陆上油气资源的中外合作油气田，2011年11月1日前已签订的合同缴纳矿区使用费，不缴纳资源税;自2011年11月1日起新签订的合同缴纳资源税。

　　【注意】

　　1.中国境内生产或开采应税资源产品征收，对进口应税资源产品不征收资源税。(出口也不退)

　　2.不是对所有资源都征收资源税。

　　3.资源税在特定环节征收，这点和增值税有很大的区别。

　　【典型例题】下列各项中，属于资源税纳税义务的人有(　)。

　　A.进口盐的外贸企业

　　B.开采原煤的私营企业

　　C.生产盐的外商投资企业

　　D.开采天然原油的外商投资企业

　　『正确答案』BCD

　　『答案解析』资源税进口不征，出口不退。

　　二、扣缴义务人

　　1.独立矿山、联合企业及其他收购未税矿产品的单位为扣缴义务人(其他收购未税矿产品的单位包括个体户不包括个人)。

　　2.独立矿山、联合企业收购未税矿产品的单位，按照本单位应税产品税额、税率标准，依据收购数量代扣代缴资源税。

　　3.其他单位收购未税矿产品的单位，按税务机关核定的应税产品税额、税率标准，依据收购数量代扣代缴资源税。

　　4.开采海洋或陆上油气资源的中外合作油气田，按实物量计算缴纳资源税，以该油气田开采的原油、天然气扣除作业用量和损耗量之后的原油、天然气产量作为计税依据。计征的原油、天然气资源税实物随同中外合作油气田原油、天然气一并销售，按实际销售额(不含增值税)扣除其本身所发生的实际销售费用后入库。

　　【典型例题-2012年考题】2012年2月，某采选矿联合企业到异地收购未税镍矿石。在计算代扣代缴资源税时，该矿石适用的税率是(　)。

　　A.税务机关核定的单位税额

　　B.镍矿石收购地适用的单位税额

　　C.镍矿石原产地适用的单位税额

　　D.该联合企业适用的镍矿石单位税额

　　『正确答案』D

　　『答案解析』独立矿山、联合企业收购未税矿产品的单位，按照本单位应税产品税额、税率标准，依据收购的数量代扣代缴资源税。

　　【知识点】资源税税目和税率

　　【考情分析】

　　中频考点，熟悉。

　　【重要考点】

　　一、税目

　　1.原油:指开采的天然原油，不包括人造石油。

　　2.天然气：指专门开采或与原油同时开采的天然气。

　　3.煤炭：包括原煤和以未税原煤加工的洗选煤。

　　4.其他非金属矿原矿。

　　5.黑色金属矿原矿和有色金属矿原矿。

　　6.固体盐：包括海盐原盐、湖盐原盐和井矿盐。

　　液体盐：液体盐俗称卤水，指氯化钠含量达到一定浓度的溶液。

　　【典型例题】下列各项中，不征收资源税的有(　)。

　　A.液体盐

　　B.人造石油

　　C.以未税原煤加工的洗选煤

　　D.煤矿生产的天然气

　　『正确答案』BD

　　『答案解析』人造石油、煤矿生产的天然气不征收资源税。

　　二、税率

　　资源税采取从价定率或者从量定额的办法计征。对于划分资源等级的应税产品，其《矿山资源等级表》中未列举名称的纳税人适用的税率，由省、自治区、直辖市人民政府根据纳税人的资源状况，参照邻近矿山或者资源状况、开采条件相近矿山的税率标准，在浮动30%的幅度内核定，并报财政部和国家税务总局备案。

　　【知识点】资源税计税依据和应纳税额的计算

　　【考情分析】

　　掌握

　　【重要考点】

　　一、计税依据

　　(一)从价定率征收的计税依据：销售额(销售额同增值税规定，适用原油、天然气、煤炭，新增：2015年5月1日起，稀土、钨、钼量改价。)

　　1.纳税人开采应税矿产品由其关联单位对外销售的，按其关联单位的销售额征税。

　　2.纳税人既有对外销售应税产品，又有将应税产品用于除连续生产应税产品以外的其他方面的，则自用的这部分应税产品，按纳税人对外销售应税产品的平均价格计算销售额征收资源税。

　　3.纳税人将其开采的应税产品直接出口的，按其离岸价格(不含增值税)计算销售额征收资源税。

　　(二)从量定额征收的计税依据：销售数量。

　　1.销售数量，包括纳税人开采或者生产应税产品的实际销售数量和视同销售的自用数量。

　　2.纳税人不能准确提供应税产品销售数量的，以应税产品的产量或者主管税务机关确定的折算比换算成的数量为计征资源税的销售数量。

　　3.纳税人在资源税纳税申报时，另有规定外，应当将其应税和减免税项目分别计算和报送。

　　4.金属和非金属矿产品原矿，因无法准确掌握移送使用原矿数量的，可将其精矿按选矿比折算成原矿数量，以此作为课税数量，其计算公式为：选矿比=精矿数量÷耗用原矿数量

　　【典型例题】某采矿企业2012年6月开采锡矿石50000吨，销售锡矿原矿40000吨、锡矿精矿100吨，锡矿的选矿比为1：15，锡矿资源税适用税额每吨6元。该企业6月应纳资源税(　)元。

　　A.249000

　　B.174300

　　C.240600

　　D.168420

　　『正确答案』A

　　『答案解析』应纳资源税=(40000+100×15)×6=249000(元)

　　5.纳税人以自产的液体盐加工固体盐，按固体盐税额征税，以加工的固体盐数量为课税数量。纳税人以外购的液体盐加工成固体盐，其加工固体盐所耗用液体盐的已纳税额准予抵扣。

　　【典型例题】某盐场2009年7月份以自产液体盐3.6万吨和外购液体盐2万吨(已按5元/吨缴纳了资源税)加工固体盐1.8万吨对外销售，取得销售收入

　　1 080万元。已知：固体盐税额为30元/吨。计算该盐场7月份应纳资源税税额。

　　『正确答案』应纳税额=课税数量×适用的单位税额-外购液体盐已纳资源税额=1.8×30-2×5=44(万元)

　　【典型例题-2013年考题】下列各项中，属于资源税计税依据的是(　)。

　　A.纳税人开采销售原油时的原油数量

　　B.纳税人销售矿产品时向对方收取的价外费用

　　C.纳税人加工固体盐时使用的自产液体盐的数量

　　D.纳税人销售天然气时向购买方收取的销售额及其储备费

　　『正确答案』D

　　『答案解析』选项A，纳税人开采销售原油以销售额和价外费用作为资源税计税依据;选项B，纳税人销售矿产品实行从量定额征收，以销售数量为计税依据;选项C，纳税人以自产的液体盐加工固体盐，按固体盐税额征税，以加工的固体盐数量为课税数量。

　　二、应纳税额的计算

　　1.从价定率征收：应纳税额=销售额×适用税率

　　【教材例7-1】某油田2016年3月销售原油20000吨，开具增值税专用发票取得销售额10000万元、增值税额1700万元，按《资源税税目税率表》的规定，其适用的税率为8%。请计算该油田3月应缴纳的资源税。

　　应纳税额=10000×8%=800(万元)

　　2.从量定额征收：应纳税额=课税数量×单位税额

　　代扣代缴应纳税额=收购未税矿产品的数量×适用的单位税额

　　【教材例7-2】某铜矿山2016年3月销售铜矿石原矿30000吨，移送入选精矿4000吨，选矿比为20%，该矿山铜矿属于5等，按规定适用12元/吨单位税额。请计算该矿山3月应纳资源税税额。

　　(1)外销铜矿石原矿的应纳税额:

　　应纳税额=课税数量×单位税额=30000吨×12元/吨=360000(元)

　　(2)因无法准确掌握入选精矿石的原矿数量，按选矿比计算的应纳税额:

　　应纳税额=入选精矿÷选矿比×单位税额=4000吨÷20%×12元/吨=240000(元)

　　(3)合计应纳税额：

　　应纳税额=原矿应纳税额+精矿应纳税额=360000+240000=600000(元)

　　3.煤炭的资源税计税问题：

　　(1)应纳税额=应税煤炭销售额×适用税率

　　纳税人开采原煤直接对外销售的，以原煤销售额作为应税煤炭销售额计算缴纳资源税。

　　原煤应纳税额=原煤销售额×适用税率

　　(2)纳税人将其开采的原煤，自用于连续生产洗选煤的，在原煤移送使用环节不缴纳资源税;自用于其他方面的，视同销售原煤，计算缴纳资源税。

　　(3)纳税人将其开采的原煤加工为洗选煤销售的，以洗选煤销售额乘以折算率作为应税煤炭销售额计算缴纳资源税。洗选煤应纳税额=洗选煤销售额×折算率×适用税率

　　(4)新增：原煤及洗选煤销售额中包含的运输费用、建设基金以及随运销产生的装卸、仓储、港杂等费用应与煤价分别核算，凡取得相应凭据的，允许在计算煤炭计税销售额时予以扣减。

　　(5)纳税人将其开采的原煤加工为洗选煤自用的，视同销售洗选煤，计算缴纳资源税。

　　(6)纳税人同时销售(包括视同销售)应税原煤和洗选煤的，应当分别核算原煤和洗选煤的销售额;未分别核算或者不能准确提供原煤和洗选煤销售额的，一并视同销售原煤按(1)计算缴纳资源税。

　　纳税人同时以自采未税原煤和外购已税原煤加工洗选煤的，应当分别核算;未分别核算的，按上文(3)计算缴纳资源税。

　　4.为便于征管，对开采稠油、高凝油、高含硫天然气、低丰度油气资源及三次采油的陆上油气田企业，根据2014年以前年度符合减税规定的原油、天然气销售额占其原油、天然气总销售额的比例，确定资源税综合减征率和实际征收率，计算资源税应纳税额。计算公式为：

　　综合减征率=∑(减税项目销售额×减征幅度×6%) ÷总销售额

　　实际征收率=6%-综合减征率

　　应纳税额=总销售额×实际征收率

　　5.新增：自2015年5月1日起稀土、钨、钼由从量定额计征改为从价定率计征，其应税产品包括原矿和以自采原矿加工的精矿。

　　(1)应纳税额的计算公式如下：

　　应纳税额=精矿销售额×适用税率

　　纳税人将其开采的原矿加工为精矿销售的，按精矿销售额(不含增值税〉和适用税率计算缴纳资源税。纳税人开采并销售原矿的，将原矿销售额(不含增值税)换算为精矿销售额计算缴纳资源税。

　　(2)精矿销售额的计算公式为：

　　精矿销售额=精矿销售数量×单位价格

　　精矿销售额不包括洗选厂到车站、码头或用户指定运达地点的运输费用。

　　(3)原矿销售额与精矿销售额的换算。纳税人销售(或者视同销售)其自产原矿的，可采用成本法或市场法将原矿销售额换算为精矿销售额计算缴纳资源税。其中成本法公式为:

　　精矿销售额=原矿销售额+原矿加工为精矿的成本×(1+成本利润率)

　　市场法公式为：

　　精矿销售额=原矿销售额×换算比

　　换算比=同类精矿单位价格÷(原矿单位价格×选矿比)

　　选矿比=加工精矿耗用的原矿数量÷精矿数量

　　原矿销售额不包括从矿区到车站、码头或用户指定运达地点的运输费用。

　　(4)纳税人将其开采的原矿加工为精矿销售的，在销售环节计算缴纳资源税。

　　纳税人将其开采的原矿，自用于连续生产精矿的，在原矿移送使用环节不缴纳资源税，加工为精矿后按规定计算缴纳资源税。

　　纳税人将自采原矿加工为精矿自用或者进行投资、分配、抵债以及以物易物等情形的，视同销售精矿，依照有关规定计算缴纳资源税。

　　纳税人将其开采的原矿对外销售的，在销售环节缴纳资源税;纳锐人将其开采的原矿连续生产非精矿产品的，视同销售原矿，依照有关规定计算缴纳资源税。

　　(5)纳税人同时以自采未税原矿和外购已税原矿加工精矿的，应当分别核算;未分别核算的，一律视同以未税原矿加工精矿，计算缴纳资源税。

　【知识点】资源税税收优惠

　　【考情分析】

　　熟悉。

　　【重要考点】

　　1.开采原油过程中用于加热、修井的原油，免税。

　　2.纳税人开采或者生产应税产品过程中，因意外事故或者自然灾害等原因遭受重大损失的，由省、自治区、直辖市人民政府酌情决定减税或者免税。

　　3.铁矿石资源税减按40%征税。(80%改为40%)

　　4.尾矿再利用的不再征收资源税。

　　5.从2007年1月1日起，对地面抽采煤层气暂不征收资源税。(煤层气也称煤矿瓦斯)。

　　6.自2010年6月1日起，纳税人在新疆开采的原油、天然气，自用于连续生产原油、天然气的，不缴纳资源税;自用于其他方面的，视同销售，依照本规定计算缴纳资源税。

　　7.有下列情形之一的，免征或者减征资源税：

　　(1)油田范围内运输稠油过程中用于加热的原油、天然气，免征资源税。

　　(2)稠油、高凝油和高含硫天然气资源税减征40%。

　　(3)三次采油资源税减征30%。

　　(4)对低丰度油气田资源税暂减征20%。

　　(5)对深水油气田资源税减征30%。

　　(6)对衰竭期煤矿开采的煤炭减征30%。

　　(7)对充填开采置换出来的的煤炭减征50%。

　　【典型例题-2014年考题】下列生产或开采的资源产品中，不征收资源税的是(　)。

　　A.卤水

　　B.焦煤

　　C.地面抽采的煤层气

　　D.与原油同时开采的天然气

　　『正确答案』C

　　『答案解析』选项C，从2007年1月1日起，对地面抽采煤层气暂不征收资源税。卤水为液体盐，焦煤属于煤炭的征税范围，专门开采或者与原油同时开采的天然气属于资源税征税范围，选项A、B、D均需要缴纳资源税。