财政税收论文：论新《企业所得税法》下对外投资涉税政策的优化

 [摘要]近年来，我国 企业 对外投资快速增长，但我国对外直接投资占全球对外直接投资的比重却非常小。在我国新《企业所得税法》实施之际，应进一步优化对外投资的税收政策，规范现有对外投资涉税政策，建立一个目标明确、多层次的税收优惠体系，推进"走出去"
　　（中经评论·北京）随着世界 经济 一体化程度不断加深和企业国际竞争力的逐渐增强，我国企业对外直接投资迅速增长，年投资量由2002年的27亿美元增加到2006年的176.3亿美元，年均增长高达60%，截至2006年底我国累计对外投资达750.2亿美元。然而，我国对外直接投资占全球对外直接投资的比重却非常小，约占全球对外直接投资存量的0.85%。因此，在我国经济快速 发展 、经济结构、产业结构需要调整的前提下，应通过宏观调控手段促进我国企业的对外投资。在税收方面.2008年1月1日开始实施的《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称新《企业所得税法》）对我国居民境外所得的征税已经初步形成了一个基本框架，但这些规定多以规范企业的纳税行为为主，对企业对外投资的激励不足。
　　
　　一、对外投资涉税政策评析
　　
　　（一）对外投资涉税政策的主要 内容 
　　
　　新《企业所得税法》中与对外投资相关的税收政策主要集中在第二十三条、第二十四条以及第四十一条至四十八条等，主要内容包括：一是以居民企业和非居民企业分类为基础，采用居住地与收入来源地相结合的征税原则；二是坚持资本输出中性原则，采用分国不分项的限额抵免法削减国际重复征税；三是新增针对转让定价、资本弱化、避税地等的反避税条款等。此外，截至2007年底，我国已和89个国家（地区）签订了避免双重征税协定，41个国家给予我国双边或单边税收饶让，税收双边和多边磋商日趋活跃。
　　
　　（二）现行税收政策效应
　　
　　1.正面效应。新《企业所得税法》的实施对于对外投资的发展具有一定的正面效应.主要体现在：一是与旧税法相比.新《企业所得税法》中进一步明确了实际控制地在我国的非居民企业也同样负有有限纳税义务.并增加和强化了对关联企业利用转让定价、资本弱化以及避税地等方式转移利润的反避税功能，并且第四十七条规定，税务机关有权按照合理 方法 对任何不具有合理商业目的的安排进行调整，这从根本上保证了我国的税收权益。这一系列反避税措施的实施为企业对外投资创造了一个公平的竞争环境，促进了我国实质性对外投资的发展。二是由于我国新企业所得税税率仅为25%，低于大部分国家的所得税税率水平，因此企业境外所得在我国基本上不需要再补缴税款，而在国外多缴的税款还可以向后结转抵扣，有利于促进企业将利润汇回国内。三是分国不分项的限额抵免方法切合 目前 我国税收征管水平较低的实际。
　　
　　2.负面效应。从总体上来看，目前我国的对外投资税收制度仍相对薄弱。对于企业对外投资发展过程中遇到的 问题 仍然缺乏明确的规定，这主要体现在：一是目前相关税收政策并未体现对企业对外投资的鼓励之意。在投资国税率高于居住国税率条件下的限额抵免破坏了资本输出中性原则，会产生对对外投资的负效应。二是境外所得的 计算 不具可操作性。1997年颁布的《境外所得计征所得税暂行办法（修订）》（财税字[1997]116号）要求企业境外所得根据我国 会计 制度进行调整计算应纳税所得额。但在实践中由于各国会计制度存在较大差异，应纳税所得额的调整程序繁琐，因此可操作性不强，在实际工作中均以企业的自行申报额为准。三是亏损弥补制度不完善，无法消除企业对外投资的附加风险.在客观上限制了对外投资的发展。
　　
　　二、对外投资涉税政策的优化
　　
　　2008年实行的新《企业所得税法》在与对外投资相关的间接抵免和反避税方面做了完善.但总体看，我国尚未形成一个促进对外投资发展的完整的税收体系。因此.进一步明确我国对外投资涉税政策制定的基本原则，对于今后我国对外投资涉税政策的完善和优化无疑具有重要意义。
　　
　　笔者认为，在对外投资涉税政策的设计上，应遵循"鼓励与规范并重"的基本原则。其中，"鼓励"是政策设计的出发点；"规范"是政策落实的重要保障。
　　
　　结合我国实际情况，在借鉴国外经验的基础上，本文提出以下具体政策建议：
　　
　　（一）借新《企业所得税法》实施之际，规范现有对外投资涉税政策
　　
　　现行与对外投资相关的文件在对外投资上给予一定优惠.但有些条款或已陈旧或不具可操作性，形同虚设。因此，应借新税法实行之际，保留、清理、细化与对外投资相关的税收政策，形成一个相对系统完整的体系。具体政策包括：
　　
　　一是保留与新税法不相冲突的优惠政策。具体为：落实现有境外亏损弥补、境外税款抵扣以及境外税收减免等政策；对于境外投资企业国内采购并运往境外作为投资的货物，按现行出口退税规定简化申请手续.只要企业能提供相关合理的证明文件.应及时为企业办理出口退税。
　　
　　二是清理不具操作性的政策规定。目前税法规定，境外应纳税所得额为境外收入减去按我国会计制度允许列支的成本、费用等。虽然2006年我国会计制度做了较大修订，但从国际实践来看，各国会计制度仍存在一定差异。因此，许多国家已经取消了对境外应纳税所得额进行调整之规定，只要企业能提供完整的财务报表或证明文件，就可据此纳税。鉴于目前我国会计制度和税收征管的现状.建议取消该规定。