财政税收论文：关于企业所得税纳税人几个问题的理解

 企业 所得税纳税人，顾名思义，就是承担企业所得税纳税义务的人。这里的人指的是 法律 上拟制的人，即取得收入的组织。从性质上看，包括但不限于企业。从组织形式上看，包括但不限于法人。新旧税法、内外资莫不如此。

　　不知为何，相关法律都并没有对纳税人进行学理上的定义，而是采取的正列举的 方法 。暂行条例第二条提出了"独立 经济 核算"的概念，并对内资企业所得税纳税人进行了列举。实施细则第四条对"独立经济核算"进行了阐释，即"指纳税人同时具备在银行开设结算账户，独立建立账簿、编制财务 会计报表，独立 计算 盈亏等条件"，这也就是耳熟能详的"三个条件"。从会计核算有关的法律法规来 分析 ，"独立"是用来形容"编制账簿"的，而不是"独立编制账簿"+"独立编制财务报表"。这是因为非法人分支机构没有自己独立财产，因此也就不能编制自己的资产负债表等等。反之，如果是后者的话，也就与现行的法人所得税相去无多了。但是遗憾的是，从没有相关文件对此予以明确。

　　由于纳税人的定义涉及到纳税义务的承担以及税源的 问题 ，《国家税务总局关于如何认定企业所得税纳税义务人的批复》（国税函「1998」676号）进一步明确，"按有关法律、法规规定应该实行独立经济核算，但未进行独立经济核算的，虽不同时具备税法规定的独立经济核算三个条件，也应当认定为企业所得税纳税义务人。"

　　在实务中，很多同志将"应该实行独立经济核算"理解为"能够实行独立经济核算"，近年来较为突出的是将外地房地产企业在本地设立的分支机构一律认定为独立纳税人要求就地纳税。其实，这是对政策的误读。

　　从语义解释的角度分析，应该强调的是一种义务，而实例中强调的是一种客观所具备的能力，显然相去甚远。毫无疑问，企业作为经济组织应该准确核算，但准确核算并不能等同于独立核算。前者是从企业核算的水平上对企业的核算方式予以界定，后者是从形式上对企业的核算方式予以界定。我们决不能想当然的认为凡是有条件独立核算的企业都应当实行独立经济核算。否则很难想象在现在 科学 技术如此发达、专业人士比比皆是的形式下，还有企业不能准确核算。即便自身不具备独立核算的能力，也可以委托中介机构。

　　《批复》的规定是对条例、细则规定的补充。适用的对象是"按有关法律、法规规定应该实行独立经济核算，但未进行独立经济核算的企业或组织"。根据《民法通则》、《公司法》等有关规定，只有法人"应该实行独立经济核算"，这与法人以自己的财产独立承相应的法律责任是分不开的。除此之外，就笔者阅读所能及的范围，只有《事业单位登记管理暂行条例》（中华人民共和国国务院令第252号）和外资企业法有相关规定。前者第二条第二款规定，"事业单位依法举办的营利性经营组织，必须实行独立核算，依照国家有关公司、企业等经营组织的法律、法规登记管理。"后者第十四条规定，"外资企业必须在 中国 境内设置会计账簿，进行独立核算，按照规定报送会计报表，并接受财政税务机关的监督。"

　　问题在于，如果不具备三个条件，难道就不是企业所得税的纳税人？显然不是的。最明显的例子就是，核定征收的企业连日常会计核算都不能准确进行，报表之类即使有也是空中楼阁。但这并不能使它免于纳税义务。实际上，绝大部分行业实行核定征收的企业，税负要高于查账征收。当然，这与总局的政策取向有关。

　　事实上，企业只要取得收入，就是企业所得税的纳税人。不论是否办理税务登记，不论取得的是否免税收入。而是否符合三个条件只是解决该纳税人如果是没有实行独立核算核算的分支机构，是由其总公司缴纳还是由其自身就地缴纳的问题，这里姑且称之为"缴纳方式"。当然，如果不是分支机构，则无论核算水平如何只能就地缴纳。