财政税收论文：谈利得损失与收入费用关系上的不足及改进

 摘要　新《 企业 会计 准则》在处理利得损失和收入费用的关系存在不足，而正确划分收入费用和利得损失、明确各自的核算科目，对预测企业未来的 发展 前景，从而理性地作出决策至关重要：本文对此进行 研究 、
　　关键词　利得；损失；收入；　费用 
　　 
　　一、利得损失与收入费用关系上的不足 
　　 
　　收入和费用、利得与损失共同构成了企业的净利润。通常，收入与费用应该是构成企业净利润的重要组成部分，但是近年来不少企业的利得和损失喧宾夺主，占净利润的比重相当可观。为了反映企业正常的盈利能力，2006年2月15日，财政部发布的《企业会计准则--基本准则》(以下简称新基本准则)中首次将利得和损失列入我国基本会计准则，但是利得和损失与收入费用的关系仍存在一定的缺陷。
　　 
　　(一)利得损失与收入费用的地位不平等 
　　我国新基本准则仍将会计要素设置为六大要素，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润，把利得和损失作为次要要素从属于所有者权益和利润。但是这样的设置既不符合利得与损失的身份，也不符合会计要素设置的框架理念。 
　　1　从利得和损失的定义看，利得是企业非日常活动形成的、与所有者投入资本无关的、会引起所有者权益增加的 经济 利益的流入：而损失是指由企业非日常活动形成的、与所有者利润分配无关的、会引起所有者权益减少的经济利益的流出。从本质上看，它们都代表了经济利益的流入或流出，与收入和费用在性质上没有差别。因此从身份上说，应该与收入、费用平起平坐，四者应处于同等地位。 
　　2　会计要素的设置要有一定的框架理念。笔者认为，这种框架理念应该使静态要素与动态要素相统一、存量要素与流量要素相结合。并通过会计等式来描述这种关系。资产、负债和所有者权益是静态要素、存量要素，收入、费用、利得、损失以及利润是动态要素、流量要素。其中，收入和利得是反映流量增加的要素；费用和损失是反映流量减少的要素。从各国会计要素框架设置看，无外乎有两种： 
　　一是将收入、费用、利得和损失同时作为基本的财务报表要素。如，美国财务会计准则委员会(FASB)的第6号财务会计概念公告中，将财务报表要素划分为十项，分别是：资产、负债、权益或净资产、业主投资、向业主分派、全面收益、收入、费用、利得和损失。这无非是把流量要素在基本会计要素中进行了细分。 
　　二是将收入、费用、利得和损失共同作为基本会计要素的子要素。如，英国在其《财务报告原则公告》中将财务报表要素划分为七类，分别是：资产、负债、所有者权益、利得、损失、业主投资和向业主分派。这里的利得和损失实际上是广义的概念，包括了会计期间内企业正常与非正常活动中所有的经济利益的增加或减少。狭义的收入、费用、利得和损失均作为子要素。而国际会计准则委员会(IASC)在其概念框架中。将财务报表要素划分为五类：资产、负债、权益、收益、费用。这里的收益与费用也是广义的，狭义的收入、费用、利得和损失也都作为其子要素。 
　　可见，各国设置的会计要素框架无论是哪种方式，收入、费用、利得和损失都是共同进退的，而我国却将收入与费用作为基本会计要素，利得和损失作为子要素，使基本会计要素中的流量要素不全面。也无法合理地用会计等式来描述基本会计要素的动态关系。如用过去的"收入一费用=利润"来描述的话，那么利润就仅指企业在一定会计期间的日常活动的经营成果，非日常活动的经营成果则被排除在外。如果将利润用会计等式描述为"收入一费用+利得－损失=利润"的话，利得和损失又不是基本会计要素，这一等式也就不能成为会计的基本等式。 
　　 
　　(二)利得损失与收入费用的界定过于抽象 
　　新基本准则将收入定义为企业日常活动形成的、与所有者投入资本无关的、会引起所有者权益增加的经济利益的流入；而费用则是企业日常活动形成的、与所有者利润分配无关的、会引起所有者权益减少的经济利益的流出。可见，界定是收入还是利得，是费用还是损失的关键是区分"日常活动"还是"非日常活动"。为此，在《企业会计准则第14号--收入》 应用 指南中，财政部对企业日常活动的认定有明确的规定，所谓日常活动是企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。也就是说。判断是否为日常活动的标准有两个：一是看是否是企业为完成其经营目标所从事的活动以及与之相关的活动；二是看这些活动发生的频率。但是这种判断标准仍过于抽象，操作起来并不容易把握。