财政税收论文：“不通则痛、通则不痛”——由税务代理浅谈我国税收制度 (上)

 前言

41岁的税务专管员蔡俊文，多次利用职务便利，"撮合"自己分管的纳税单位与朋友"搞项目"，并从中牟利，被上海市闸北检察院起诉并以受贿罪被判处10年有期徒刑。①

联想起发生在金华的特大税案，以及不断见诸报端的偷税漏税案件的报道，使我们这些来自 法律 系的学生不得不对我国的税收现行制度产生了疑惑和不解：是在怎样的一种情况下，才会出现如此多的 问题 ？这些问题的根源在哪里？ 目前 的税法是否起到了保障税收顺利进行的目的？如果单纯的加强执法无法杜绝或在根本上解决这些问题，我们有理由相信是整个架构或是架构的一部分本身就存在缺陷，我们的目的就在于以一个大学一年级新生的眼光寻找这种缺陷是否存在、以及如果存在该如何解决。

让我们回到这个简单的案例，透过案件的表面，先来看看现行的税务专管员制度。

理论 矛盾的简单 分析

税权主要包含税收立法权（由立法机关享有）、税收征管权和税收政策制定权（由行政机关，特别是税务局享有），而税务代理权不在税权范围内，它是由纳税人委托代理而产生的独立的权利，是民事权利的一种。而目前的专管员制度展现给我们的实质是什么呢？税务专管员作为税务局的代理，在很大程度上却进行着作为纳税人的代理人的活动，也就是说，他毫无缘由地享有了由纳税人赋予的、本应由税务代理人(机构)享有的税务代理权。凡是稍有法律基础的人就会发现，这是一种在民法上被明令禁止的"双方代理"行为，然而这种行为却在税收这一关系到国家 经济 命脉的领域堂而皇之的存在，不能不说是一种悲哀。

"绝对的权利导致绝对的腐败"，在这种制度的"庇护"下，作为税务专官员的蔡某"上管天、下管地"，其贪污受贿的行为而且又缺乏监督就很好理解了。

根据马克思主义理论，人类 社会 必然由 自然 经济的自给自足， 发展 到商品经济的社会分工，并且逐步进入商品经济的高级形态市场经济。社会分工当然是生产力发展的要求，而其实质是生产关系发展的要求。它首先表现为组织范围的扩大化，一系列国家政权机构出现，垄断趋势加强；另一方面表现为组织结构的明细化，各种独立的中介机构出现，专业趋势加强。

这个理论具体 应用 到税收政策的分析上，简单来说，税务局便是国家政权的载体，而中介机构就非税务代理机构莫属了，因此，在理论上，税务代理的存在是必然的。

实践中的探索与问题

于是，如何切实有效地防止税收征管中权利的滥用，尤其是执法者过大的"自由裁量权"，就成为当今各级税务机关面临的一个严峻问题。通过对部分地方税务机关的实地调查和访问，我们发现税务机关也确实采取了相应的措施，如改变原来的专管员一人承包的方式，在税务机关内部作如下划分：征收组（主要进行电脑 网络 化管理）、业务组（主要负责减免税登记）和基础组（主要负责开业，歇业登记）。各地虽各有所异，但却殊途同归：既有利于统一登记管理，更重要的是，切断了 企业 与专管员之间的一一对应关系，企业的经营活动免于受专管员过多 影响 ，以期遏止腐败。

这其实是分权原理在税务代理权上的应用，税务局旨在通过权利的内部制约防止权利的滥用，但是，不合理权利只要存在，就必然会有滥用的可能性，即使不被滥用也是不合理的，只有税务代理权找到它真正的主人具有高度独立性、专业性的税务代理中介机构，才能铲除腐败的根源。

所谓的税务代理，指的是税务代理人在国家法律规定的代理范围内，受纳税人、扣缴义务人的委托，代为办理税务事宜的各项行为的总称。从法律约束性来说，税务代理不是一般意义上的事务委托或劳务提供，而是负有法律责任的契约行为。税务代理人与被代理人之间的关系是通过代理协议而建立起来的，代理人在从事税务代理活动过程中，必须站在客观、公正的立场上、在代理权限之内行使代理权，且其行为受税法及有关法律的约束。

税务代理的一般范围是②：

1．办理税务登记、变更税务登记和注销税务登记；

2．办理发票领购手续；

3．办理纳税申报或扣缴税款报告；

4．办理缴纳税款和申请退税；

5．制作涉税文书；

6．审查纳税情况；

7．建帐建制，办理帐务；

8．开展税务咨询、受聘税务顾问；

9．申请税务行政复议或税务行政诉讼；

10．国家税务总局规定的其他业务。

税务代理的综合优势体现在以下环节：

1 . 维护纳税人合法权益；

２．强化税收征管质量、效力；

３．适应对外开放、与国际接轨；

４．形成由税务部门到社会的全方面、贯彻内外的制约、监督关系。

税务代理业在我国经过十余年的发展，由探索、试点到注册税务师资格制度全面实施，现已初具规模。

然而，在考查过程中，我们发现我国税务代理的总体质量并不高，从而无法发挥税务代理的优势。主要有以下几点问题：

1．在实际执行代理申报中，仍有大量的申报业务量和烦琐的申报手续集中到办税大厅，并集中在限定的时间内完成，使得申报审核流于形式。更重要的是：这种形式上的税务代理，只会增加交易成本。

2．从税务代理从业人员的年龄结构、知识结构均不够理想，老龄化、相对低素质化现象极其普遍，极大地影响了税务师的自律性和中立性，严重影响了税务代理事业的发展。

3．注册税务师管理中心的工作人员仍由现任国税局、地税局兼任，分别在各自单位办公，管理机构松散。因此，在管理机关如此松散的管理下，造成了实际的税务代理在很大的程度上也只是流于形式。

4．许多税务师事务所的专职工作人员并非具有法律上规定的资格。根据国家税务总局关于印发《有限责任税务师事务所设立及审批暂行办法》和《合伙税务师事务所设立及审批暂行办法》的通知，从事税务代理的专职人员必须取得《中华人民共和国注册税务师执业注册证书》，并且，他们不得在其他单位从事获取工资等劳动报酬的工作。

5．代理机构不独立，无法真正起到中介作用。税务代理机构应同社会上的仲裁机构、公正机构、咨询机构、资产评估机构一样，是一个独立核算、自主经营、自负盈亏、具有法人资格的经济实体。它不隶属政府或政府部门，不需要政府开支，在企业与政府、企业与社会之间发挥桥梁和纽带作用。但一些地方的代理机构隶属于同级税务机关，人员配备、业务开展、代理费的收支等都由税务机关控制，有的与税务机关同在一处办公，这样会使纳税人产生错觉，认为税务代理与税务机关同为一体，造成了纳税人对代理机构缺乏信任感、安全感，使代理工作难以开展。

6．代理收费不标准。代理费是代理机构在为被代理人提供代理业务时按照规定标准向被代理人收取的合理费用。代理费的收取应坚持"先服务后收费，优质服务少收费，服务不好不收费"的原则。但某些代理机构不能正确执行国家有关部门核定的收费标准，越范围收费和超标准收费，损害了纳税人的合法权益。税务代理收费实行政府指导价，收费标准由各省、自治区、直辖市价格主管部门商同级税务主管部门制定中准价和浮动幅度，指导税务代理服务机构制定具体收费标准。制定收费标准应以税务代理服务人员的平均工时成本费用为基础，加法定税金和合理利润，并考虑市场供求状况制定。税务代理计费方式原则上实行定额计费或按人员工时计费。对确实不宜按定额或人员工时计费的，可以按代理标的额的一定比率计费，但应规定最高限额。③

7．从被代理人来看，税务代理机构的公信力未能使被代理人足够放心，这是上述不足所导致的必然结果，同样影响到税务代理制度在我国的发展。

据在国外从事过税务代理中介服务的回国人员反映，我国的税务代理业与国际上税务代理业发达的国家相比，确实存在很大差距。与"简政放权"的原理一样，税务代理权要放归社会，并不是一蹴而就的，其前提是必须在社会上存在一个相对健全的接收者，税务代理机构作为此这个接收者，其成熟度在很大程度上影响着放权的进程。