财政税收论文：分配正义及政府介入的财政税收制度改革

正义是人类社会具有永恒意义的基本价值追求和基本行为准则。从哲学层面上讲，正义是指人的群体活动中的一种"合理的关系"，是对人的生存方式及社会关系是否具有合理性的追问。正义的主题是人的全面发展与社会关系的和谐完善。人类对正义的追求一开始就与人类的经济活动紧密相连，与利益分配活动相伴而生。随着私有产权的发展和社会财富的累积，分配正义问题日渐成为社会正义的主要领域。分配正义是一种制度，主要体现在经济制度和体制、国家和社会经济职能的伦理本质上，它是社会正义的重要形式。分配正义的基本内涵是对弱者生存权利的关注和对强者强力意志的约束！关注弱者的生存权利包括关注弱者的生存权、就业权、受教育权和社会保障权等基本权利，只有对社会成员的基本权利予以切实的保证，才能够从最起码的意义上体现出个体对社会的基本贡献和以人为本的社会发展理念。另一方面，任何人的成就和贡献都离不开社会，强者所获得的利益同样是社会合作的产物，而不仅仅是个人努力的结果。因此，对强者的权力意志有必要进行有效的约束，以避免因强者意志而牺牲弱者利益所带来的社会冲突和社会对抗状况。这是分配正义和社会正义的第一要义。

广义的分配正义包括收入、财富、机会、社会地位以及道德尊严等等的分配，而核心问题则是收入和财富的分配。对分配正义最原始的理解是指分配结果的公平，这是一种绝对公平观。随着市场经济的发展，人们认识到起点平等和过程公平对于社会经济效率和秩序的重要性，逐步形成对分配正义的另一种理解，即分配公正主要是指分配原则和方式的公平，并肯定分配结果的不平等、有差别是必然的、合理的。以亚当•斯密为代表的古典经济学派持有此种观点。而20世纪30年代的大危机促使人们对分配理论进行反思，在20世纪主流意识形态中，罗尔斯明确宣称代表"平等主义"，他主张起点平等和有限的结果平等。

本文探讨的仅指狭义的分配正义，即财富和收入的分配正义。笔者对分配正义的理解是，在财富和收入的分配中，首先要尽可能保证过程的公正，并追求结果的有限公正，自然地，结果的公正恰恰是起点公正的另一方面。就收入与财富而言，是同一事物的两个阶段和不同形态。收入扣除各种费用之后的余额积淀下来形成财富，财富又因重新进入经济领域而产生收入，如此循环不息，反复不已，相互转化。在此二者中，收入属于一种积极形态，财富则相对来说消极一些。因此，当国家决定介入分配领域的时候，在很大程度上是介入收入分配，并会采用某些财富调节手段。

（一）政府介入收入分配的必要性

市场制度是人类社会有史以来行之有效的制度，市场分配则是任何市场经济体制国家进行分配的制度基础。按生产要素进行分配是市场经济的分配方式，也是市场分配的基本原则。就市场分配本身而言，首先，体现了自由和平等的理念，充分尊重并承认个体对社会的不同贡献；其次，强调"付出"和"获得"之间的对称，体现了分配正义的应得原则；最后，市场分配凸显个人依靠自身的努力和成就所获得的回报，体现了对平等竞争结果和自致性努力的认同。因此，市场分配作为初次分配，是整个公正分配体系不可或缺的基石。毋庸讳言，市场分配体系有着自身无法克服的违背分配正义的局限和缺陷。一方面，由于每个个体在任意时点的起点上，对生产要素的占有绝对存在不公平的问题，从而，哪怕是在整个市场运作过程中能够保证绝对的公平，其分配结果也是不公平的；另一方面，市场对平等主体之间的分配关系调整也存在明显的不足。比如，对生产要素占有的数量不同，可能导致个体在分配中的地位不同，占有强势地位的生产要素占有者在谈判和交易中占据有利地位，结果是分配也会向强势者倾斜；最后，在实践中，存在裙带关系、钱权交易、贪污腐败等诸多非市场性因素，这些因素很多时候在很大程度上会影响收入分配的过程和结果的公平。因此，在分配正义的导向下，政府必须介入分配领域，运用宏观管理手段弥补市场的不足和修正市场的错配。只有政府才有政治强权来保证分配正义的强制推行。既然政府是代表民众利益的，便有着保护每个公民的各项基本人权的义务。在市场经济中，基本人权如生存权、健康权等是离不开分配权这一重大保证的。而且，政府的财政税收也为分配正义的实施提供了财力保障和制度工具。

（二）政府介入收入分配的范围和层次

分配有三个层次。初次分配指的是通过市场实现的收入和财富的分配；二次分配指的是政府对收入和财富分配的调节；三次分配则指的是在道德、习惯和利他主义等因素的影响下，个人出于自愿和慈善，把部分可支配的收入和财富捐赠给公益性机构或者个人。着眼于我国的现实状况，政府有必要全方位、多层次地介入收入分配领域，这是因为我国国有国营企事业单位和组织规模庞大。在目前情况下，由于政府干预的程度甚大，国有国营企事业单位和组织在市场竞争中居于非常有利的地位。政府直接和间接原因造成的垄断现象非常普遍。由此可能推断，国有国营企事业单位的生产经营成果在不同程度上受益于政府干预。①

无论是因为政府规制带来高额垄断利润的企业还是形成亏损企业，其初次收入分配都需要政府介入直接加以调节。一个普遍的现象是，众多攫取了高额垄断利润的国有国营企事业单位员工的薪酬水平远远高于市场平均水平，甚或连那些政策性亏损的企业也同样拿着高于市场平均工资水平的工薪收入。前者的解释是，企业高额利润下员工可以凭效益挂钩而取得高额工薪收入。事实上，这是不合理的，因为其高薪的获取并非因为个人努力所致，而是源于政府的行业政策垄断庇护。后者的原因则在于信息的不对称，政策性亏损企事业单位的亏损主因是因为政府对其价格的规制。由于政府主管部门往往不能获取充分的企业内部信息，企事业单位很容易把一些不合理的成本纳入财务报表，造成政策性限价以外的亏损，比如员工不合理的高工资。笔者的观点是，无论是何种性质的国有国营企事业单位，其员工的工薪收入都不应该维持在过分高于市场平均工薪的水平。政府必须要为其工薪水平界定一个合理的浮动值，以真实反映其经营水平。这是政府介入第一个层次的分配，即初次收入分配的直接动因。与初次收入分配有关的另一个方面，是政府机关工作人员的工资福利等分配体系，这些收入直接来自财政收入分配体系，其收入分配水平的高低也必须有个合理的区间。过低不利于调动职员的工作积极性，极可能影响到政府服务的效率和水平；过高则会带来社会不公，引发社会公众的不满情绪。政府介入第二个层次的收入分配，是运用财政税收等宏观调控手段来实现的。该层次的介入范围是政府介入收入分配的主要领域，也是最宽泛的，应该涵盖我国所有的广义上的税收居民。②主要表现为对具有纳税义务的居民的所得和财产征税，另一方面是通过社会保障体系对低收入者等特殊人群进行财政转移支付。

政府介入第二层次收入分配是由市场经济体制决定的。市场经济的一个痼疾就是收入分配结果的不公平。市场经济强调要素禀赋分配的基本原则。市场本身既不可能保证所有人取得各类要素禀赋的起点的公平，也不可能保证分配过程中的公平。由于家庭出身、户籍、地域、民族等先天性因素的差异，必将带来个体对于土地、资本、劳动力等要素禀赋取得的差异。比如，出生在一个富裕的家庭，能继承大笔财产，能接受更加优等的教育等等，从而让自己在收入分配中居于有利地位，在其中占取更多的份额。而诸多如社会关系、亲缘关系等非市场经济性因素的存在，必将带来个体参与收入分配的程序和过程上的差异。个体可以利用社会关系，使自己降低进入收入分配占优势的行业和职业的壁垒门槛，并获取更多的职场升迁机会。这些都必将造成收入分配结果的不公平。世界上市场经济体制成熟的国家，均强调政府对收入分配结果不公平的调节，并施之以强有力的宏观调控措施。收入分配的第三个层次，主体力量是社会人士，且往往都出于自愿和自发。这同样需要政府的合理疏导和指引。而且，经办此类事务的中介机构往往是由政府或者国际性组织组织和运作的。基于这个角度，政府对其同样需要介入，只是深度和程度不同。

第三层次的收入分配是前两个层次的补充，在一个国家和社会里亦是不可或缺的。

（一）理顺国有企事业单位员工和政府机关工作人员工资收入分配体系

该部分职员的收入分配水平主要由两种方式来调节。对企事业单位来说，政府介入的方式主要是为其制定合理的标准并加大监督和管理力度，以杜绝国有国营企事业单位过度提高员工工资水平，损害国家和公众的利益来满足部门利益。对目前工资过高存在不合理现象的企事业单位和组织，应在详细调查和研究的基础上，适度下调其收入分配水平。在允许单位保留合理利润用于发展和对员工激励的基础上，将剩余部门全部收缴用于社会保障体系，以弥补目前状态下社会保障资金来源的严重不足和缺口。对亏损单位，要剔除其不合理的高工资水平，还原单位的实际政策性亏损，减少国有资产的流失。对政府机关工作人员，也要严格控制其工资福利的非正常上涨。在调高目前某些部门较低工资福利的同时，大幅调低另一些部门的工资福利水平，熨平因所处不同部门而取得不同工资福利水平的差距，从而最终解决政府机关内部不同部门间的收入分配不公问题。③

这一层次的收入分配调节至少要注意两个问题：一是其平均工资水平可以略高于社会平均工资水平，但是不能过高。高于社会平均收入水平的理由在于激励员工的工作态度，提升政府服务水平，尽量从经济利益上打消员工的贪污受贿等腐败念头。不能过高的理由则在于顺应民意，不招致公众的反感、不满和对政府的敌对态度。二是在这一收入分配体系内部也要注意收入分配的公平化，既要保证一定的分配差距以激励员工，又要防止差距过大招致不满情绪和消极怠工等不良行为。第一层的分配问题中还有一个不能忽视的问题，就是灰色收入问题，这一问题往往与贪污、腐败、寻租、钱权交易等有关。中国改革基金会国民经济研究所副所长王小鲁在一篇研究报告中估算，2008年我国居民"隐性收入"高达9.3万亿元，其中"灰色收入"达5.4万亿元。王小鲁指出，灰色收入通常和钱权交易、以权谋私、公共投资与腐败、土地收益的分配和其他垄断收益的分配等四种现象关系密切。④很显然，如果这一数据和推测成真的话，政府要解决这一层次的收入分配不公问题任重而道远。

（二）充分利用财政税收手段调节二次收入分配

在我国现阶段，利用财政税收手段调节二次收入分配主要有三个方面：一是个人所得税的调节，二是个人财产税的调节，三是社会保障体系的调节。

1、个人所得税的调节

调节收入分配最有力的工具就是个人所得税，就世界各国的税收实践来看，到目前为止没有哪个税种能够拥有同样强大的调节功能。可以这样说，它是调节收入分配差距的首要的和最最重要的工具。承认市场要素禀赋分配为基础，那就等同于认同合法私人收入和财产的神圣不可侵犯。政府要向高收入者多征收收入，就只能通过司法部门以立法的方式来进行，具体表现为个人所得税。按照经济学的相关理论，当一国收入分配差距过大的时候，个人所得税是调节收入分配差距的最有力工具。就收入分配的洛伦茨曲线来看，一个税制架构良好的个人所得税能够使该曲线向左上方移动，从而使其更加接近绝对平均线。其结果是用于衡量收入分配不公程度的基尼系数的数值下降。我们可以从数据统计层面上认为，调节之后的收入分配差距缩小了。

众所周知，税制架构良好的个人所得税就是综合税制模式的个人所得税。这种税制模式的优点是，经过一系列合理费用扣除之后，可以对应税所得采用累进税制进行征税。结果是，高收入者的边际税率和平均税率较高，需要缴纳更高比例的税收；而低收入者边际税率和平均税率较低，甚至为零，从而所缴纳的税额较低或者不用缴税。相对于税前收入分配格局来说，税后收入分配格局得到了调整，收入分配公平程度提高了。目前我国采用分类模式的个人所得税，除了工薪所得、劳务报酬所得、个体工商户生产经营所得和对企事业单位承包经营所得四个税目采用累进税制之外，其他收入形式一律采用比例税制。这种税制模式本身就具有较低效果的收入分配调节功能。而且，随着纳税人收入形式的多样化，和非累进税率所得项目的收入份额日趋上升，其调节功能日益弱化。虽然我国个人所得税的税收收入占所有税收收入的比例上升了，但是其调节功能的弱化使得个人所得税仅仅沦为了收入工具。另一方面，我国的收入分配现状显现出了较为充分的不公平境况。2004年国家统计局的数据认为我国的基尼系数已经越过警戒线0.4，达到0.47，六年过去了，官方至今未公布这一数值，有专家推测这一数值应该已经超过0.5了。⑤最近频发的一些恶性社会治安事件或多或少地反映了社会收入分配不公平的问题。可见，收入分配调节的任务严峻而迫切。

毫无疑问，推行个人所得税改革已是一项非常紧迫的任务，其益处在于：一是可以更好地调节收入分配，缓解由此引发的各种社会矛盾；二是税制模式的转换可以同时赋予其减轻中低收入者税收负担的功能，这是启动民间自主消费的重要举措；三是一步到位式的改革从长远来看更加节约改革成本；四是经历了世界经济危机的冲击之后，我国的财政收入又呈现高速增长的趋势，推出综合税制模式的改革可以缓解改革带来的对财政的冲击。新的综合模式个人所得税最好采取个人申报与家庭联合申报相结合的方式，各项扣除至少要包括两个主要类别：一类是所谓的事业经费，即个人和家庭为了取得各项应税收入所付出的合理成本和费用，比如交通费和通信费等；另一类是所谓的生计费，即包括个人和家庭为了生存所支付的全部合理费用，具体内容比较繁杂，要充分考虑我国的国情和现实情况。比如子女教育支出、家庭医疗支出、住房支出等项目都应该以适度的方式加以扣除。只有经过这两大类的扣除之后的余额才是合理的应税所得，税法可以规定按照此应税所得实行累进税制进行征税。这样的个人所得税才能充分发挥收入分配调节的功能。

2、个人财产税的调节

收入的沉淀必将形成财产。收入分配的不均也必将导致财产占有的不均。而财产占有的不均，又必将导致未来收入分配的不均。因此，对财产占有水平的调节对收入分配来说也有着重要的意义。对财产占有水平的调节手段表现在税收制度上就是财产税制。财产税制有一个非常重要的分类方式，就是划分为对财产存量征收的静态财产税和对财产非交易性转移征收的动态财产税。具体说就是一般意义上的财产税和遗产与赠与税。前者是对个人或者家庭拥有的全部静态财产价值或者财产净值征收的税种大类，或者说是对财产的存量征税；后者是对遗产和赠与的财产征收的税种。一般财产税的目的是让财产拥有量多者多缴纳税收，财产拥有量少者少缴纳或者不缴纳税收，起到对财产拥有不均状况的一种缓解作用，也是收入分配调节的另一种思维。遗产与赠与税的调节目的是为了防止财产的过度集中和抑制不劳而获的思想。我国现行税制在这两个方面都存在重大欠缺。我国没有一般财产税，也没有开征遗产与赠与税。⑥对财产征收的税收有房产税、车船税、城镇土地使用税、契税、车辆购置税等。其中前三个税种例行征收，后两个税种一次性征收。这个范围远远不能覆盖居民所持有的财产。房产税只是对用于生产经营的和出租的房产征税；车船税对拥有的车船这种特殊的动产按年征税；城镇土地使用税对占有和使用的国有土地按年征税；契税是对获取不动产产权征收的一次性税收；车辆购置税是对购入车辆征收的一次性税收。对居民持有的其他诸如持有的不用于出租或者生产经营活动的房产、有价证券、银行存款、贵重金属、珠宝玉石、古董、书画以及其他形式的财产都不征税。

从我国的现实看，这些财产形式往往是富有家庭和个人持有财产的主要形式。鉴于收入分配调节的目的，笔者建议尽快研究开征一般财产税和遗产与赠与税。一般财产税可以考虑两种选择：其一是将居民家庭持有的主要财产形式纳入征税范围，前提是这些在征税范围之内的财产都应该是相对来说税务当局容易把握和计量的。比如不动产、有价证券、银行存款、贵重金属、珠宝玉石、古董、书画等都纳入征税范围。然后采用累进税率计征。可以允许一定的合理的扣除，对财产的计价也要采用合理的方法。其二是可以考虑对个人和家庭持有的财产净值征税，对其纳入征税范围之内的财产价值加总，减去其对外负债，之后的余额作为计税依据，按照累进税率计征。遗产与赠与税可以采用总遗产税制和总赠与税制。以逝者遗留的全部财产和赠与者在一定时期内赠与他人的全部财产为征税对象，允许有一定的合理费用扣除和一定的免征额。考虑到我国很多家庭财产共有的现实，可以设置一种合理的财产分割方式。只对逝者合理分配的财产征收遗产税。一般财产税也好，遗产与赠与税也好，其对收入分配的调节作用发生功效的前提是良好的财产登记制度和评估制度。具体的法规设计要以充分考虑我国国情为前提。这在客观上要求实质性地大幅提高税务当局的征管水平。因为我国人口数量的庞大，税收征管任务繁重，建议吸纳更多的大学毕业生充实税收征管队伍，全方位提高税务人员的各方面素质。另一方面，也可以起到缓解大学生就业压力的作用。

3、社会保障体系的调节

税收分配主要是针对高收入者，向其征收较高的税收，可以理解成"抑富济贫"。社会保障体系则是从低收入者角度着眼，给低收入者以补偿性支付。给那些因年老、疾病、失业、工伤或其他原因造成的暂时或者永久性丧失获取收入能力者以货币性支付，让他们不至于失去生活来源而陷于贫困。可以说，社会保障体系是社会贫困阶层的保护墙和安全网。社会保障体系的建立健全在很大程度上可以缓解诸多社会矛盾，尤其是当这些社会矛盾是因收入贫困而起的时候。我国目前的社会保障制度经过多年的改革，已经有了较大的发展。然而，仍远远滞后于经济和社会发展的需要。无论是养老保险、医疗保险还是最低生活保障方面，都存在覆盖面较窄、支付水平较低下和资金来源匮乏的种种问题。这三项社会保障是非常重要的保障，养老保险针对退休后的老年人的生活保障，其保障的目标群体应该要覆盖全体公民；医疗需求作为人的基本需求，体现了人的生存权，是人权保护的基本方面，笔者认为，社会主义国家的我国应该体现全民医保的思想；最低生活保障主要针对那些凭自身的要素禀赋无论如何努力也不能取得基本生活需求的人群，目标覆盖群体也应该是全体公民中不能取得基本生活所需者。这三大社会保障对我国来说还有很多工作需要政府去做。除此之外，失业保险、生育保险和工伤保险的情况相对好一些，但是也需要继续努力完善。

社会保障体系还有两个方面的工作需要注意：一是住房保障，二是教育保障。住房是人们生存的基本需求，而且按照我国人民的传统习惯，住房的购买是一种刚性需求。在房价高企的今天，广大的中低收入者的住房需求远远没有得到满足。如果政府一味地任由市场去主宰房地产，居民生活很可能陷入日益贫困化的恶性循环。鉴于此，笔者认为政府有责任加大住房的介入程度。或者修建更多的廉租住房供中低收入者租住，或者在加大土地供应的同时提出切实有效的降低房价的措施，并在城市化进程中长期严格贯彻实施。教育保障问题也是非常重要的一环，它既是保障人们的受教育权，也是保障未来的取得收入权。避免因家庭贫困等原因造成的教育不公，进而演变为日益贫困的恶性循环。政府应该加大教育投入，切实做到保障每一个公民的受教育权，笔者认为这不仅仅包括中小学教育，也应该包括高等教育。社会保障体系的建立健全同样有着重要的经济意义。目前国内宏观经济形势存在一个严重问题就是有效自主消费相对不足，这在很大程度上源于社会公众对未来风险的预期。⑦完整的社会保障体系能够提高人们的消费倾向。

（三）利用税收等手段鼓励民间慈善行为，促进第三层次的收入分配

前面两个方面是政府对收入分配的直接介入，是收入分配的主旋律。但是，也不能忽视慈善事业这个民众的自发层次。人心向善，在改革开放中先富起来的社会成员中有一部分人希望通过慈善捐助救助社会弱势群体，来反哺社会。乐善好施、扶危济困等中国传统的慈善价值观正在恢复和光大。在现代社会，贫困与不幸不仅仅是个人的事，救助社会弱势群体是全社会共同的责任正逐渐成为社会共识。通过互助解决问题、通过人道关怀体现社会自我价值等开始成为人们新的思维方式和行为方式。在这种慈善事业的新形势下，政府需要做的就是引导和鼓励。除了法律法规方面的支持以外，税收方面的鼓励也很重要。就现行税制而言，至少在两个税种的规定中存在问题：一是企业所得税，二是个人所得税。《企业所得税法》规定，企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润的12%的部分，准予扣除。超过规定标准的捐赠不得扣除。笔者认为，这一规定已不能适应经济发展的要求。这一条款的规定在国有企业预算约束软化的计划经济时代有一定的必要性，在预算约束得到强化的今天已经不合时宜。在各方面的约束之下，我们相信没有哪个企业会超出自己的能力范围之外进行公益性捐赠。现行税制不合理的是，如果企业用于公益性捐赠的数额超过税法规定的限额时，还需要自己另外承担捐赠部分的企业所得税。这在客观上抑制了企业的公益行为。

个人所得税的规定中存在类似条款。"个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受自然灾害地区、贫困地区捐赠，捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除"，超过部分不得扣除。笔者认为这一规定同样是不合理的，在某种程度上从法律方面打击了人们的慈善捐赠行为。假想一个彩票购买者中了500万元大奖，其捐赠限额为150万元。也就是说，如果其捐赠在150万元以下可以全额扣除，超过则不能扣除。所以，当这个幸运者发善心捐献自己的全部意外所得500万元的时候，他不仅仅分文未得，还要从自己的口袋里拿出70万元的税款缴纳给税务机关！这肯定是不合乎情理的。除此之外，政府应该在其他方面作出对慈善行为的鼓励，比如授予荣誉称号、定期公布捐赠排行榜等等措施，给予捐赠者以精神上的鼓励。